Лекции по "Управленческому учету"

Лекция 6: Система учета полных затрат и переменных затрат - «директ-костинг»

                 1. Система учета полных затрат

            2. Сущность системы учета переменных затрат - «директ-костинг», ее достоинства и недостатки.

            3. Влияние выбранного метода учета затрат на величину себестоимости продукции, оценку запасов и прибыли предприятия

Литература

    1. Система учета  полных затрат

      Традиционным для отечественного учета является калькулирование полной себестоимости, включающей в себя все затраты предприятия, связанные с производством и реализацией продукции. Эти затраты условно делятся на две большие группы прямых и косвенные. К прямым затратам относят:

                1) прямые материальные затраты;

                2) прямые затраты на оплату труда.

          Называются они прямыми потому, что могут быть прямо отнесены на носитель затрат. Для отнесения косвенных расходов на продукт требуются специальные приемы.

          В результате списания прямых и косвенных расходов, на счете 20 «Основное производство» накапливаются затраты. Одна их часть, в конечном счете, становится готовой продукцией и по истечении отчетного периода перечисляется в дебет счета 43 «Готовая продукция». Другая, в виде сальдо, остается на счете 20 и характеризует размер незавершенного производства.

      В соответствии с МСФО в себестоимость продукции должны быть включены лишь производственные затраты. Управленческие и сбытовые издержки в калькулировании производственной себестоимости участвовать не могут. Приказ Минфина РФ № 31 от 27.03.96. «О типовых формах квартальной отчетности организаций и указания по их заполнению» в 1996г. предоставил всем организациям право отражать в БУ производственную себестоимость. В соответствии с этим документом разрешено списывать ОХР непосредственно на себестоимость реализованной продукции в дебет счета 90/2. Такой порядок учета позволяет сформировать неполную, а производственную себестоимость продукции и знаменует собой приближение к МСФО.

    Доводы  в пользу полного  распределения затрат:

• Не принижается значение постоянных расходов;
• Теоретически калькуляция себестоимости с полном распределением затрат лучше чем калькуляция по переменным издержкам;
• Полное распределение затрат позволяет избежать отражения в отчетности фиктивных убытков.

        Система учета «Директ-кост». Возникновение системы вызвано необходимостью ускорить процесс управления и по возможности регулировать затраты т.е. рассчитывают то, на что можно повлиять.

    При полной системе учета  затрат на производство отражаются только часть  издержек, вызванных  технологическим циклом, относятся на Д счета 20, 23, другая часть  расходов вызванные обслуживанием производства предварительно собираются на собирательно-распределительных счетах 25, 26. Это приводит к образованию комплексных статей затрат. По истечению срока счета закрываются  путем списания учтенных на них затрат переносятся на соответствующие счета. Закрытию названных счетов предшествует распределение сумм, которые учтены на счете 23 и в течение месяца относятся на счета цехов и отделов, предприятий, потребляющим продукцию вспомогательных цехов.

    Таким образом, по Д счета 20,23 в течение месяца отражаются все производственные затраты. После распределения  учтенных затрат между  выпуском ГП и незавершенным  производством, по К  счетов отражается фактическая производственная себестоимость продукции, а также некоторые другие списания – отходы (10-20), исправленные брака и т.д. Часть затрат приходится на незавершенное производство на конец отчетного периода и учитывается в виде сальдо по счету 20, 23. Аналитический учет затрат на производство строится в зависимости от особенностей технологии и организации производства и ведется по местам возникновения затрат (производствам, цехам, центрам ответственности внутри производства или цеха – по носителям издержек, по статьям затрат).

    Схема учета полных затрат:

    Д    10,70,69.    К         Д    20 (23)    К           Д    43 (40)     К          Д       90.      К        Д       62.      К          

      

                                                    Факт. себ-ть                Себ. реал.                 Реализация

      

      

   Д     25,26.   К

    

                                                                                                                          Д            51.  К          

                                                                                          

                                                                                                         Д       99.      К                                                                              

    Д        44.       К

      
 
 
 

    2. Сущность системы  учета переменных  затрат  - «директ-костинг», ее достоинства  и недостатки

    Одним из альтернативных традиционному  подходу к калькулированию  полной себестоимости  является подход, когда  в разрезе объектов калькулирования планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость может включать в себя только прямые затраты, только переменные, зависящие от изменения объемов производства, она может калькулироваться на основе только производственных расходов, непосредственно связанных с изготовлением данной продукции, выполнением работ или оказанием услуг, даже если они косвенные.

    В каждом случае полнота  включения затрат в себестоимость  разная. Однако общим  для этого подхода является то, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включается в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. В этом состоит сущность системы учета неполной себестоимости.

    Основные  идеи системы «Директ-костинг» были сформулированы в 1936 году американским экономистом Д. Харрисом. Суть этой системы состоит в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат (прямых и косвенных), т.е. лишь переменные издержки распределяются по объектам калькулирования. Оставшуюся часть издержек  (постоянные затраты) собираются на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списывают на финансовые результаты. По переменным расходам оцениваются также остатки готовой продукции на складах и незавершенного производства.

    Термин  «директ-костинг» появился не случайно. На первых этапах практического  применения этой системы  в себестоимость  включались лишь прямые расходы (все из которых  являются переменными), а все виды косвенных  расходов списывались непосредственно на финансовые результаты. Вследствие этого общая сумма переменных затрат совпадала с суммой прямых затрат, что нашло свое отражение в названии системы – Direct-Costing-System (система учета прямых затрат).

    В настоящее время «Д-К» предусматривает учет себестоимости не только в части прямых переменных затрат, но и в части переменных косвенных расходов. Отсюда следует некоторая условность в названии.

    Применение  системы «Д-К» на практике предполагает дифференцированный учет ОПР. Их следует подразделять на постоянную и переменную части. К счету 25 открываются два субсчета:

• 25/1 «Переменные ОПР»
• 25/2 «Постоянные ОПР»

    Оборот  счета 25/1 в конце  отчетного периода, распределяясь по объектам калькулирования, списывается на счет 20. Счет 25/2 закрывается счетом 90.

    Таким образом, принципиальное отличие системы  «Д-К» от калькулирования  полной себестоимости  состоит в отношении  к постоянным ОПР. При калькулировании  полной себестоимости  постоянные ОПР участвуют в расчетах, при калькулировании по переменным издержкам они из расчетов не исключаются.

    ОХР также исключаются  из калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость  реализованной продукции  общей суммой без  подразделения на виды изделий. В конце  отчетного периода такие расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции:

    Дебет 90 – Кредит 26

    Использование системы «Д-К» кардинально  меняет не только отечественную  концепцию калькулирования, но и подходы к  учету и расчету  финансовых результатов. Применяемая в рамках этого метода схема построения отчета о доходах содержит два финансовых показателя:

• Маржинальный доход – это разница между выручкой от реализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального дохода постоянных издержек формируется показатель операционной прибыли
• Прибыль

    Пример. Отчет о прибылях и убытках составленный по системе директ-костинг.

    В соответствии с МСФО система директ-костинг  не может быть использована для составления  внешней отчетности и расчета налога, однако она имеет  практическое значение:

• Оптимизация производственной программы по критерии максимизации маржинального дохода;
• Решение вопросов регулирования и установления цен как новую, так и ранее реализованные на рынке;
• Разработка инновационной и инвестиционной программы (расширение или сокращение производственной мощностей, и др.)
• Принятие решений о целесообразности получения дополнительного заказа.

    С помощью этой системы  можно организовать высококачественный контроль за затратами, это достигается:

• За счет небольшого числа статей и калькуляционных элементов, что позволяет усилить контроль за расходованием переменных расходов;
• Появляется возможность планирования величины постоянных расходов и отражения их в отчетности отдельной строкой, что обеспечивает наглядность влияния данной группы затрат на величину прибыли.

    Вместе  с тем организация  учета затрат по сокращенной  системе вызывает трудности которые вытекающие из особенностей:

1. возникает проблема при разделении затрат на переменные и постоянные, т.к. чисто постоянных и переменных в практике встречаются редко.
2. противники этой системы считают, что постоянные расходы участвуют в производстве продукта, поэтому должны быть включены в себестоимость. Директ-костинг не дает ответа на вопрос: «Сколько стоит произведенный продукт?», «Какова его полная себестоимость?». Поэтому требуются дополнительные расчеты и распределения постоянных расходов, когда необходимо определить полную себестоимость ГП или НП.
3. ведение учета себестоимости по сокращенной номенклатуре не соответствует требованиям отечественной системе учета (составления точной калькуляции).

    Предприятиям  функционирующим  в условиях новой  экономической среды, складывающейся в стране следует параллельно использовать две модели учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, что значительно расширит информационные и управленческие возможности учета.