Механізм податкового планування на підприємстві та напрямКи його удосконалення

  Особливим  різновидом  податкового  планування,  якого   і  приділяється основна   увага  в рамках  даної   роботи,  є  міжнародне  податкове планування. Воно припускає використання для оптимізації оподаткування диференціацію  податкового  тягаря  і методики  оподаткування  в  різних країнах.  Основним  його  інструментом  є  створення  мережі  компаній зареєстрованих  в  різних  юрисдикціях,  організованої  таким чином щоб  забезпечити  мінімальний  податковий  тягар.  Йдеться  як  про  чисто офшорних компаніях, так і про компанії, що створюються в звичайних державах але  що забезпечують  переваги  з погляду  оподаткування. 

Компанії входять  до складу  описуваних  схем (офшорні  і  неофшорні) можуть  бути як  спеціалізованими  організаціями,  створеними  перш за все  з  метою поліпшення  податкового  тягаря,  так і  звичайними  компаніями,  що беруть  участь в виробничому  процесі. 

Останній  варіант,  безумовно переважно,  оскільки  пов'язаний  з  меншим  опором  із сторони податкових органів і меншими витратами, проте далеко не завжди реалізується.

Між  компаніями,  що входять  в  схему,  можуть  існувати  різні  форми взаємозв'язків.  Як правило,  схеми включають більш,  чим одну  компанію.  В цьому випадку в них бере  участь і декілька «канальних» (conduit)  компаній,  що використовуються  для перекладу прибули.

Наприклад,  застосування  таких  схем  доцільно,  якщо  відсутній  договір  про уникненні  подвійного  оподаткування  між  двома  країнами,  і  необхідно «проганяти»  грошові  потоки  через  третю.  Як  третини  країни  може виступати  також член інтеграційного  угрупування (наприклад, ЄС), що володіє  податковими перевагами. 

В рамках  міжнародного  податкового  планування  можна  виділити чотири круги рішень [21, с.547]:

1) вибір юрисдикції;

2) вибір організаційно-правовий  форми; 

3) максимальне  використання  пільг; 

4)  раціональне   розміщення одержаного  прибутку.

В зв'язку з цим  важливо  враховувати  порядок  оподаткування  доходів  іноземних  компаній,  що існує  в  юрисдикціях,  в  яких діє корпорація.

Впродовж останніх років  діяльність, що іменується "податковим плануванням" або "податковою оптимізацією", займає все більш важливе місце в повсякденній практиці різних підприємств і організацій. На багатьох крупних підприємствах навіть введена спеціальна посада для працівників, що відповідають за дану діяльність, - фахівець з податкового планування.

На жаль, результатом часто украй непродуманих і необережних дій «податкових оптимізаторів» стало те, що про податкову оптимізацію зараз прийнято говорити як про явище напівкримінальному, впівголосу, ретельно приховуючи будь-які зусилля підприємства у напрямі мінімізації податкових платежів.

Треба сказати, що таке відношення підігрівається і з боку податкових органів, а також органів податкової поліції, що фактично оголошують всі  заходи, пов'язані з податковою оптимізацією, незаконними.

Разом з тим, спочатку поняття "податкової оптимізації" зовсім не припускає якого-небудь порушення закону з боку господарюючого суб'єкта. Податкове планування є лише складовим елементом системи фінансового планування будь-якого підприємства, таким же як, наприклад, планування витрат, пов'язаних з придбанням товарів.

Ніхто не сперечається за право підприємця самостійно вибирати постачальника товарно-матеріальних цінностей для свого підприємства і погоджувати з ним в рамках закону умови постачання. Аналогічно не може бути оспорено і право кожного суб'єкта підприємницької діяльності вибирати будь-які передбачені законом правові форми господарської діяльності так, щоб забезпечити найбільш прийнятний для даного підприємства режим оподаткування і оптимальний рівень податкових платежів.

Дане право учасників господарського обороту виходить з цілого ряду положень чинного російського законодавства. Відповідно до статті 35 Конституції Російської Федерації право приватної власності охороняється законом, а згідно статті 45 Конституції Російської Федерації кожен має право захищати свої права і свободи всіма способами, не забороненими законом.

Пункт 2 статті 209 Цивільного кодексу Російської Федерації передбачає, що власник має право на свій розсуд здійснювати відносно майна, що належить йому, будь-які дії, що не суперечать закону і іншим правовим актам і що не порушують права і інтереси інших осіб, що охороняються законом, зокрема відчужувати своє майно у власність іншим особам, передавати їм, залишаючись власником, права володіння користування і розпорядження майном, віддавати майно в заставу і обтяжувати його іншими способами, розпоряджатися їм іншим чином [36, с.226].

Податок же, через положення  статті 8 Податкового кодексу Російської Федерації, є ні що інше, як форму безвідплатного вилучення частини власності суб'єкта підприємницької діяльності. Таким чином, слід визнати, що законодавець визнає право платника податків вживати заходи, направлені на захист своєї власності, зокрема шляхом законного скорочення об'єму податкових зобов'язань [53, с.32].

Набір інструментів податкової оптимізації, сукупність вживаних при  цьому схем і методів постійно змінюється, в першу чергу, у зв'язку із зміною законів і інших нормативних  актів, а також у зв'язку із зміною правової оцінки тих або інших  дій органами, що здійснюють застосування правових норм (судами, податковими органами).

Унаслідок нестабільності зовнішнього правового середовища підприємство не може здійснити податкову  оптимізацію стосовно своєї діяльності раз і назавжди, необхідно постійно відстежувати всі зміни, що відбуваються, і коректувати відповідно до них здійснювані заходи щодо податкової оптимізації. Найбільш істотні зміни ваблять необхідність перегляду всієї схеми фінансово-господарської діяльності підприємства і, можливо, кардинальної її зміни.

Саме такого роду зміни, які неминуче спричинять перегляд набору вживаних підприємствами інструментів податкової оптимізації, мають місце  зараз в податковому законодавстві Російської Федерації у зв'язку з внесенням істотних змін в розділ 25 (а також інші глави) Податкового кодексу Російської Федерації Федеральним законом від 29 травня 2002р. 57-ФЗ, а також у зв'язку з ухваленням Федерального закону від 24 липня 2002 року 104-ФЗ "Про внесення змін і доповнень в частину другу Податкового кодексу Російської Федерації і деякі інші акти законодавства Російської Федерації, а також про визнання того, що втратили силу окремих актів законодавства Російської Федерації про податки і збори", яким введені в дію з 1 січня 2003р. розділ 26.2 Податкового кодексу РФ "Спрощена система оподаткування" і розділ 26.3 "Система оподаткування у вигляді єдиного податку на поставлений дохід для певних видів діяльності".

У зв'язку з викладеним актуальність діяльності по податковому  плануванню і розробки заходів, направлених  на податкову оптимізацію, сьогодні надзвичайно висока.

Чинне законодавство Російської Федерації і правоприменительная практика виходять з пріоритету змісту правовідносин над формою. Так, якщо висновок одного виду договору є для платника податків переважним з погляду оподаткування в порівнянні з іншим видом договору, недостатньо просто оформити даний договір відповідним чином. Істота відносин сторін повинна відповідати виду договору, що укладається.

Наприклад, якщо за договором  на проведення ремонтних робіт фактично виконуються роботи по реконструкції і модернізації, то для цілей оподаткування відповідні витрати визнаються витратами на реконструкцію і модернізацію і збільшують вартість майна, що амортизується, а не відносяться на витрати одноразово як витрати на проведення ремонту. Облік для цілей оподаткування проведених витрат як витрат на ремонт буде неправомірним і повинен визнаватися не податковою оптимізацією, а ухиленням від сплати податків.

Здійснювані платником  податків цивільно-правові операції правомірні тільки в тому випадку, якщо метою здійснення вказаних дій є настання наслідків цивільно-правового характеру, оскільки згідно статті 152 Цивільного кодексу Російської Федерації операціями визнаються дії громадян і юридичних осіб, направлені на встановлення, зміну або припинення цивільних прав і обов'язків.

 Відповідно до статті 170 Цивільного кодексу Російської Федерації уявна операція, тобто операція, здійснена лише для вигляду, без наміру створити відповідні їй правові наслідки, нікчемна. У зв'язку з викладеним, операція, поміщена з єдиною метою створити податкові наслідки без мети створення відповідних даній операції цивільно-правових наслідків, є недійсною. Звичайно, питання про доведення у кожному конкретному випадку того, що сторонами керувало при укладенні оборудки єдино бажання понизити податкові платежі без наміру створити які-небудь цивільно-правові наслідки, є надзвичайно складним. Проте, здійснювати аналіз мети угоди, що укладається, необхідно.

Простий приклад в  даному випадку привести неможливо, оскільки аналіз мети операції вимагає обліку численних конкретних обставин даної ситуації. Як ілюстрацію можна розглянути випадок, коли торгове підприємство укладає договір з посередником, який здійснює за дорученням і за рахунок торгового підприємства продаж товарів особам, які і раніше були клієнтами торгового підприємства, при цьому перелік фактичних дій, що здійснюються торговим підприємством, аніскільки не змінився в порівнянні з тим, який мав місце до укладення договору з посередником, тобто торгове підприємство як і раніше здійснює доставку товару до покупців, оформляє документи на купівлю-продаж і т.д. У даній ситуації податковим органом може бути доведено, що єдиною метою укладеної операції є віднесення на витрати, що зменшують прибуток, оподаткування торгового підприємства, винагороди посередника [67, с.201].

Дії платника податків не повинні суперечити не тільки букві, але і духу закону. Загальновідомо, що в період бурхливої законотворчості  юридична техніка нормативних правових актів, що приймаються, деколи залишає бажати кращого, унаслідок чого виникають пропуски правового регулювання, різноманітні лазівки в податковому законодавстві, використовувані платниками податків в цілях зниження суми сплачуваних податків. Відомо також, що податкові органи відстежують факти використання платниками податків помилок законодавця, результатом чого стає видання роз'яснень про неправомірність відповідних дій, численні судові суперечки, а часто і внесення змін до нормативних правових актів заднім числом. В результаті, при формальній правоті платника податків на момент здійснення дій по податковій оптимізації, економічний ефект від таких дій стає нульовим або навіть негативним в результаті високих витрат на судові суперечки або в результаті перерахунку розміру податкових зобов'язань платника податків після внесення змін до правових актів.

Таким чином, будувати схеми  податкової оптимізації виключно на огріхах законодавця, представляється  безрозсудним. При оцінці правової основи тієї або іншої схеми доцільно оцінювати, на що була направлена дійсна воля законодавця, і виходити саме з неї.

Безумовно, такий підхід заснований не на строгому понятті  правомірності або неправомірності, оскільки у разі пропуску в законодавстві  дії платника податків, безумовно, повинні  визнаватися правомірними, тим паче, що відповідно до пункту 7 статті 3 Податкового кодексу Російської Федерації всі неусувні сумніви, суперечності і неясності актів законодавства про податки і збори тлумачаться на користь платника податків, а згідно статті 5 Податкового кодексу Російської Федерації акти законодавства про податки набувають чинності не раніше чим після закінчення одного місяця з дня їх офіційної публікації і не раніше 1-го числа чергового податкового періоду по відповідному податку.

3.2. Рекомендації щодо удосконалення податкового планування на підприємстві

Підприємства є виробниками валового внутрішнього продукту, який є кінцевим результатом макроекономічних процесів суспільного відтворення. Основним каналом, який перерозподіляє фінансові ресурси між секторами економіки є перераховуванні підприємствами податки і збори, які є примусовим вилученням частки виробленої доданої вартості, маючи на меті фінансово забезпечити державу фінансовими ресурсами для виконання останьою покладених на нею функцій.

Стабільність у суспільстві залежить від ефективності виробництва та фінансово-господарського стану підприємств і перераховані такими податки і збори виступають не лише головними джерелами забезпечення дохідної частини бюджетів усіх рівнів держави, але й відіграють значне значення у розвитку прогресивних ринкових відносин, а це значить зростання податкової бази господарської діяльності.

Предметом при  тактиці та стратегії планування податків є оптимальне відношення частини  доходів, що залишаються у підприємства до частини, яка вилучається у формі податків. Використання податкового планування дає змогу ефективно розвиватися юридичній особі в теперішніх умовах, які постійно змінюються, а також врахувати суспільні інтереси,  що сприятиме забезпеченню соціального прогресу.

Таким чином пропозиції у напрямку покращенню механізму  корпоративного податкового планування ми можемо визначити наступним.

1. Основоположним правилом  для підприємств - платників податків  і зборів має бути ідея про  невідворотність, а що головне,  про раціональність і практичну вигоду для кожного з господарюючих суб'єктів сплати податків як одних із важливих інструментів забезпечення соціального добробуту у суспільстві.

Так як підприємства є  ланками макроекономічної системи  держави, то раніше чи пізніше процеси, які проходять у зазначеній системі, що позитивні, що і негативні, матимуть вплив і на підприємства, впливаючи на виробничий процес і результати їх діяльності.