Учет и аудит экспортных операций

          Далее необходимо проверить правильность составления Книги продаж. Для этого аудитор должен сопоставить счета – фактуры выданные, журнал учета выданных счетов – фактур и записи в Книге продаж. Эти записи должны быть одинаковыми, поскольку ООО «ТУК» определяет выручку от реализации в целях исчисления налога на добавленную стоимость по мере отгрузки товаров покупателям, а всем счетам – фактурам соответствуют документы на отгрузку. Результаты проверки отражены в таблице 20.

         По итогам проверки аудитор сделал вывод, что все счета – фактуры, по которым была отгружена продукция покупателям, отражены в Журнале выставленных счетов – фактур и в Книге продаж.

         Особое внимание следует уделить проверка правильности отражения вычета по суммам авансов и предоплаты, засчитываемым в отчетном периоде при реализации или в случае возврата авансов. При проверке правомерности вычета следует убедиться, что под аванс действительно произошла реализация или что он фактически возвращен покупателю.

Таблица 20

Проверка полноты отражения счетов – фактур в Журнале выставленных счетов – фактур и в Книге продаж  за декабрь 2008 г.

         В ходе проведения проверки аудитор выяснил, что в декабре  2008 г. предприятие ООО «ТУК» получало аванс от покупателя в счет будущих поставок оборудования. На сумму аванса (236000 руб., в т.ч. НДС 36000 руб.)  6 декабря 2008 г. был выписан счет – фактура № 153 предприятию ООО «Элин» (Украина). Затем 11 декабря данному предприятию была отгружена продукция на сумму 23600 руб. и на эту же сумму был выписан счет – фактура № 156. При проверке Книги продаж и Книги покупок аудитор установил, что на сумму аванса в Книге продаж была сделана соответствующая запись, счет-фактура на отгруженную продукцию был зарегистрирован в Книге покупок и Книге продаж, что соответствует требованиям законодательства.

         Для проведения аудита по экспортным торговым операциям аудитор проверил наличие у ООО «ТУК» документов, подтверждающих экспорт товаров. При этом выяснилось, что каждому счету-фактуре, выписанному на экспорт по ставке 0 % соответствует экспортный торговый контракт, паспорт экспортной сделки, грузовая таможенная декларация,   платежные поручения, выписки банка по расчетному счету, транспортные, товаросопроводительные и иные документы. Следовательно, ООО «ТУК» обоснованно применяет ставку 0 % по экспортным операциям.

         Подготовка аудиторского заключения осуществляется в соответствии с требованиями Правила (стандарта) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» (утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696 с изменениями от 7 октября 2004 г.)

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Проведенное исследования учета и аудита экспортных операций на примере предприятия ООО «ТУК» позволяет сделать следующие основные выводы:

Внешнеэкономическая деятельность — это внешнеторговая, инвестиционная и иная деятельность, включая произ­водственную кооперацию, в области международного обмена товарами, информацией, работами, услугами, результатами интеллектуальной де­ятельности, в том числе исключительными правами на них (интеллек­туальная собственность).

Внешнеторговая деятельность представляет собой частный случай деятельности внешнеэкономической.

В основе экспортной сделки лежит внешнеторговый контракт. Он оформляется том же порядке, что и договоры на импорт. При этом также принято использовать базисные условия поставки в соответствии с ИНКОТЕРМС. Экспортные поставки являются объектом валютного контроля. Для налогоплательщиков, осуществляющих экспорт товаров, предусмотрен особый порядок исчисления НДС и акцизов.

Реализация товаров (работ, услуг) иностранным покупателям отра­жается в бухгалтерском учете по той же схеме, что и осуществление внутренних операций. Дополнительно в учете необходимо зафиксиро­вать получение выручки в иностранной валюте, мероприятия валютно­го контроля и расчеты с таможенным органом по уплате таможенных платежей. Методология учета также должна раскрывать механизм ис­числения НДС по каждой экспортной операции.

ООО «ТУК» зарегистрировано  в октябре 2002 года тремя соучредителями. Имеет самостоятельный баланс. Расчетный счет открыт в ООО «Расчетно-Кредитный Банк» г. Москва.

Основными направлениями деятельности организации являются:

- доставка коммерческих грузов на  автомобильным и железнодорожным транспортом в регионы России, ближнего и дальнего зарубежья  (дивизион сервиса),

-оказание услуг по  сопровождению коммерческих грузов (дивизион экспедиционного сопровождения),

- оказание транспортных услуг иного рода (дивизион логистики)

В условиях трудной кризисной ситуации, в течение 2008 года работали большинство российских транспортных предприятий. Компания ООО «ТУК» также испытывала определенные трудности, что выразилось в сокращении доли внеоборотных активов в общей структуре имущества предприятия на 1161  тысяч рублей, что составило 87,18 % от объема внеоборотных активов, предыдущего 2007 года (баланс, приложение № 1) и росту оборотных активов на балансе компании ООО «ТУК» (указанный рост составил 6671 тысяч рублей или 45,57 %).

Предприятие в отчетном периоде стремилось сократить издержки предоставляемых услуг, что выразилось в существенном сокращении штата персонала организации (штат сокращен на 15 человек, или на 21,43 % и общее количество работников компании на конец текущего периода составило 55 человек).

При определении налоговой базы по НДС в соответствии с п. 3 ст. 153 НК РФ выручка от реализации на экспорт работ и услуг ООО «ТУК», полученная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров (выполненных ра­бот, оказанных услуг).

На основании заключенного контракта оформляется паспорт сдел­ки под данную поставку. Этот документ оформляется бухгалтерией ООО «ТУК» до того, как поступят денежные средства в счет оплаты по контракту (не­зависимо от валюты расчетов).

         В результате  предыдущего аудита предприятию было  выдано безусловно положительное аудиторское заключение. В актах камеральных и выездных проверок налоговой инспекции не зафиксировано нарушений налогового законодательства.  На предприятии  ведется раздельный учет товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по разным ставкам, и сумм налога по разным ставкам по реализуемым товарам, подлежащих отнесению в бюджет, отражаемых на счете 68 «Расчеты с бюджетом». Все  эти факты позволяют значительно снизить аудиторский риск.

         Для проведения аудита по экспортным торговым операциям аудитор проверил наличие у ООО «ТУК» документов, подтверждающих экспорт товаров. При этом выяснилось, что каждому счету-фактуре, выписанному на экспорт по ставке 0 % соответствует экспортный торговый контракт, паспорт экспортной сделки, грузовая таможенная декларация,   платежные поручения, выписки банка по расчетному счету, транспортные, товаросопроводительные и иные документы. Следовательно, ООО «ТУК» обоснованно применяет ставку 0 % по экспортным операциям.

В ходе проверки аудитор выяснил, что в нарушение требований п. 5 ст. 169 Налогового кодекса  ООО «ТУК»  допускает случаи неправильного оформления счетов-фактур (отсутствуют некоторые обязательные реквизиты). Отмеченные факты являются также нарушением требований, установленных п. 12-18 Положения  по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности  в РФ, утвержденного  приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н. и ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

На основании всего вышеизложенного необходимо предложить компании ООО «ТУК» усилить внутренний контроль за первичной документацией по экспорту услуг.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бух­галтерского учета компания ООО «ТУК» может открывать к счету 90 субсчет 90-5 «Экспортные пошлины». По нашему мнению, бухгалтер компании ООО «ТУК» может отразить таможен­ный сбор непосредственно при формировании финансового результата либо на субсчете 90-2 «Себестоимость продаж», либо на субсчете «Ком­мерческие расходы» к счету 90.

Данная учетная схема позволит компании ООО «ТУК» в течение отчетного года на счете 90 «Продажи» отслеживать реализацию на экспорт и связанные с ней обязательные платежи и расходы.

Налоговая база компанией ООО «ТУК» при этом определяется по курсу валюты расчетов на дату оплаты товаров и совпадает с суммой выручки, признан­ной в бухгалтерском учете.

По нашему мнению, данная запись усложняет учет в компании ООО «ТУК» на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС», и занижает  налоговое обязательство по налогу. Возможно, в данном случае имело бы смысл использовать счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кре­диторами», как при отражении НДС с авансов. Перечисление НДС в таком случае будет отражаться записью: Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС к начислению» Кредит счета 51 «Расчетные счета» - компанией ООО «ТУК» уплачен НДС в бюджет.

При исчислении налога на прибыль в составе расходов не учитываются затраты в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору. Не учитываются в расходах также затраты, произведенные комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если они не учитываются в расходах комиссионера, агента и (или) иного поверенного согласно заключенным договорам. Такой порядок предусмотрен п. 9 ст. 270 НК РФ.

На основании изложенного считаем, что компания ООО «ТУК» в данном случае не имеет права включать в состав расходов при исчислении налога на прибыль расходы, компенсируемые ему клиентом.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

7.      Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть I от 30 ноября 1994 года (ред. от 17.07.2009) // Собрание законодательства РФ, 1994, №1, ст.43;

8.      Гражданский кодекс Российской Федерации  Часть II от 26 января 1996 года № 14-ФЗ (ред. от 16.07.2009) // Собрание законодательства РФ, 1996, №1,часть 1, ст. 45; Собрание законодательства РФ от 13.04.2009.

9.      Гражданский кодекс Российской Федерации.  Часть III от 1 ноября 2001 года (ред. от 30.06.2008) № 146-ФЗ. // Собрание законодательства РФ», 03.12.2001, № 49, ст. 4552. Российская газета от 03.07.2008.

10. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть 1) от 31.07.2008г. № 146-ФЗ (в редакции от 01.01.2008г.)

11. Таможенный кодекс РФ от 28.05.2003 № 61-ФЗ (ред. от 30.12.2008)// Собрание законодательства РФ. 02.06.2003. № 22. ст. 2066.

12. Федеральный закон «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» от 08.12.2003 № 164-ФЗ (в ред. от 02.02.2006 № 19-ФЗ).

13. Федеральный закон от 18.07.1999 № 183-ФЗ «Об экспортном контроле» от 18.07. 1999 г. № 183-ФЗ (в ред. от 01.01.2008)// российская газета от 21.07.1999г. Российская газета от 6.01.2008 г.

14. Федеральный Закон « О валютном регулировании и валютном контроле» от 21.11.2003г. № 173-ФЗ (в редакции от 05.07.2008г.).

15. Федеральный закон « О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. № 129-ФЗ (в редакции закона от 03.11.2007г.).

16. Об аудиторской деятельности: Закон Российской Федерации № 307– ФЗ от  30.12.2008г.

17. О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита: Постановление Правительства Российской Федерации № 409 от 12.06.2002г.             

18. Постановление Госкомстата РФ от 28.11.97 № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте».

19. Указание Банка России от 29.05.2006 г. № 1688-У «Об отмене требования обязательного использования специальных счетов при осуществлении валютных операций и о признании утратив ими силу отдельных нормативных актов Банка России».

20. Указание Банка России от 29.05.2006 г. № 1689-У «О признании утратившими силу отдельных нормативных актов Банка России».

21. Приказ ФТС РФ от 03.08.2006 № 724. Инструкция о порядке ее заполнения утверждена приказом ФТС РФ от 04.09.2007 № 1057.

22. Письмо Минфина РФ от 10.04.2008 № 03-03-07/41.

23.   Письмо УМНС России по г. Москве от 19.09.2003 № 24-11/51717.