Учет и аудит экспортных операций

1. Внешнеэкономический контракт с иностранным партнером на поставку товаров;

2. Банковская выписка, подтверждающая поступление в Россию экспортной валютной выручки;

3. Таможенная декларация  на вывоз товаров. На таможенной декларации обязательно должны стоять отметка таможни, которая осуществила выпуск товаров для экспорта или транзита и отметка таможни, через которую товар был вывезен из России или ввезен в Россию.

Рис. 2.1 Схема документооборота операций по учету Налога на добавленную  стоимость в ООО «ТУК»

4. Копии транспортных, товаросопроводительных документов, подтверждающих вывоз или ввоз товаров.

5. Другие документы, связанные со спецификой продаваемых товаров.

         В отношении экспортных операций налоговое законодательство не определяет четкого порядка оформления счетов-фактур и отражения операций в книге продаж и книге покупок. Статья 169 Налогового кодекса не освобождает налогоплательщиков от обязанности выписывать счета-фактуры при реализации продукции, облагаемой по ставке  0 %. Таким образом, вопрос отражения сумм экспортного НДС в книге продаж и книге покупок необходимо оговорить в учетной политике.

         В ООО «ТУК» для обеспечения увязки данных деклараций, книг продаж и покупок с данными бухгалтерского учета ведение счетов-фактур, книг продаж и покупок по экспортным операциям осуществляется в следующем порядке:

1) счета-фактуры выписываются по ставке 0% в соответствии с общим порядком;

2) в месяце подтверждения факта экспорта соответствующий счет-фактура регистрируется в книге продаж как продажа, облагаемая по ставке 0 %;

3) при неподтверждении экспорта по истечении 180 дней с даты проставления на перевозочных документах отметок таможенных органов счет-фактура под соответствующим номером заносится в книгу продаж как продажа, облагаемая по ставке 18%;

4) при последующем подтверждении реального экспорта ранее отраженная сумма НДС по ставке 18% отражается в книге покупок, а данный счет-фактура регистрируется как продажа, облагаемая по ставке 0% (в месяце подтверждения);

        5) записи в книгу покупок о вычете НДС по материальным ресурсам, использованным при производстве экспортной продукции, вносятся по мере подтверждения реального экспорта или в период истечения 180 дней со дня отгрузки продукции - по неподтвержденному экспорту.

         Как видно из Книги продаж (приложение 8), за декабрь 2008 года ООО «ТУК» реализовало товаров на экспорт на сумму 2180000 руб. При этом в Журнале учета выставленных счетов фактур (приложение 7) делается отметка об экспорте продаваемых товаров.

В соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ, ООО «ТУК» ведет раздельный учет сумм НДС, уплаченного по товарам, использованным при реализации товаров на внутреннем рынке и на экспорт. В соответствии с учетной политикой, раздельный учет организуется в Журнале учета полученных счетов-фактур (Приложение 7) без отражения на счетах синтетического учета. При этом делается пометка «на экспорт».

         Рассмотрим порядок заполнения в декларации данных о НДС по ставке 0%. Заполнение этой части декларации начинается с раздела 5. Показатели раздела 5впоследствии переносятся в раздел 1.  В разделе 5 виды реализации зашифрованы кодами, каждой операции присвоен свой код. Их расшифровка приведена в приложении 1 к порядку заполнения декларации. ООО «ТУК» указывает код 1010401 – Реализация товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны (не указанных в п. 2 ст. 164 Налогового кодекса РФ).  По строке 010 по данному коду операции  ООО «ТУК» указывает:

- в графе 2 - налоговые базы за истекший налоговый период по операциям реализации товаров, работ и услуг (п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ), по которым обоснованность применения нулевой налоговой ставки подтверждена. ООО «ТУК» в данной графе по коду 1010101 отражает реализацию товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта на Украину и в Германию в сумме 2180000 руб. (заполняется на основании бухгалтерской справки в приложении 10).

- в графе 5 - сумма налога, уплаченная при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при реализации товаров, обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым подтверждена – 318978 руб. (заполняется на основании бухгалтерской справки в приложении 10).

- в графе 9 - общая сумма налога, принимаемая к вычету по операциям реализации товаров, применение налоговой ставки 0% по которым подтверждено. Для исчисления данной суммы необходимо по каждому коду операции из суммы значений показателей граф 5, 6 и 7 строки 010 вычесть сумму, указанную в графе 8 строки 010. По данной строке ООО «ТУК» указывает  сумму 318978 руб.

         Раздел 01 заполняется на основании данных раздела 5. В строке 010 ООО «ТУК» приводит сумму налога, исчисленную к возмещению из бюджета. В эту строку переносится значение из графы 9 строки 020 раздела 2.  ООО «ТУК» в строке 010 раздела 1 записывает сумму 318978 руб.

         К декларации по НДС по ставке 0 % для возмещения налога из бюджета ООО «ТУК» прилагает копии следующих документов:

1. Внешнеэкономические контракты с иностранным партнером на поставку товаров за пределы России.

2. Банковские выписки, подтверждающие поступление в Россию экспортной валютной выручки.

3. Таможенные декларации.

4. Транспортные и товаросопроводительные документы (приложения 3-6).

         Кроме того, ООО «ТУК» должно гарантировать, что его поставщики заплатили НДС в бюджет (в соответствии с требованиями постановления Президиума ВАС РФ от 13 декабря 2005 г. № 10053/05).

В ходе проверки аудитор выяснил, что в нарушение требований п. 5 ст. 169 Налогового кодекса  ООО «ТУК»  допускает случаи неправильного оформления счетов-фактур (отсутствуют некоторые обязательные реквизиты). Отмеченные факты являются также нарушением требований, установленных п. 12-18 Положения  по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности  в РФ, утвержденного  приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н. и ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

         Далее аудитор выборочно проверяет правильность применения ставок налога на добавленную стоимость по товарам, реализованным на экспорт и на территории РФ. Результаты проверки отражены в таблице 18.

Таблица 18

Проверка правильности применения ставок налога на добавленную стоимость на предприятии ООО «ТУК» 

По результатам проверки аудитор пришел к выводу о том, что ставки налога на добавленную стоимость на предприятии ООО «ТУК»  применяются правильно, в соответствии с требованиями ст.164 гл.21 Налогового кодекса Российской Федерации.

        Далее аудитору необходимо проконтролировать выбытие товара и убедиться, что его стоимость списана в связи с реализацией, а не в связи с другими вариантами выбытия (недостача, порча, передача для собственных непроизводственных нужд и пр.). Для этого следует проверить данные по документам: «товарно-транспортная накладная (или накладная на выбытие на сторону) - счет-фактура выданный». Для этого аудитор должен обратиться к результатам аудита товаров и проанализировать направления их выбытия. Любое движение товаров, кроме списания в дебет счетов реализации - счет 90 «Продажи» или издержек обращения (счет 44 «Расходы на продажу»), не допускает формирования вычета по НДС.

         При наличии записи по дебету счетов 94, 84, 76, 99 и др. в корреспонденции с кредитом счета 41 следует установить, производилось ли соответствующее восстановление сумм НДС путем сторнировочной записи: дебет 68, кредит 19, если НДС уже был принят к вычету в предыдущем отчетном периоде, или путем записи по кредиту счета 19 с отнесением НДС на тот счет, на который отнесена стоимость товаров. В первом случае необходимо также проверить, как указанная операция по восстановлению НДС отражена в налоговой отчетности.

         В ходе проведения проверки аудитор выяснил, что в Главной книге с кредитом счета 41 «Товары» корреспондирует только дебет субсчета 90-1 «Продажи». Следовательно, иного выбытия товаров, кроме реализации, на данном предприятии не было.

         В целях проверки полноты учета отгрузок аудитор должен провести сканирование накладных на выбытие товара со склада и соответствующих им товарно – транспортных накладных и счетов-фактур на предмет недостающих (пропущенных) номеров. Результаты проверки за декабрь 2008 года отражены в таблице 19.

         По итогам проверки аудитор выяснил, что выбытие товара на предприятии ООО «ТУК»  связано с его реализацией. При этом каждому счету – фактуре соответствует накладная на выбытие товара со склада и товарно – транспортная накладная. Нумерация накладных на выбытие товаров со склада, товарно – транспортных накладных и счетов-фактур осуществляется по порядку, пропущенных номеров нет. По результатам проверки можно сделать вывод о полноте учета отгрузок товаров покупателям.

Таблица 19

Проверка полноты учета отгрузок на предприятии ООО «ТУК»  за декабрь 2008 г.руб.