Опыт организации аудиторской деятельности за рубежом и его использование в российской практике

На основе рекомендаций Международного комитета по стандартам учета и отчетности, Международной федерации бухгалтеров и Международной организации высших аудиторских учреждений Всемирным банком в 1995 году было разработано «Руководство по финансовому учету, отчетности и аудиту». Как правило, оно использовалось в качестве справочного пособия.

  В целом организация и практика аудита, опираясь на накопленный в  мире опыт, к началу XXI века имели в различных странах, в том числе и в России, свои особенности. Они отражали специфику каждой страны, систему ее государственного устройства, уровень экономического развития, традиции общественного самоуправления и многое другое. 

2. Развитие  аудита в странах  «Большой Семёрки»

1. Великобритания  – родина аудита

  В Великобритании на период начала 2000 года основными игроками, в т.ч. в области регулирования, являлись: Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса (ICAEW), Институт присяжных бухгалтеров Шотландии (ICAS), Институт присяжных бухгалтеров Ирландии (ICAI).

  Одним из старейших в мире профессиональных объединений бухгалтеров является Институт присяжных бухгалтеров Шотландии. В Институте впервые было введено понятие «присяжный бухгалтер». В 1854 г. он зафиксирован в законодательных документах и получил Королевский Диплом, подтверждающий статус Института. Институт располагает штатом высококвалифицированных специалистов лекторов, имеющих огромный опыт обучения бизнесу на всех образовательных этапах. Преподаватели Института имеют солидную квалификацию в различных областях бизнеса, хорошо владеют иностранными языками.

  С 1854 г. все выпускники Института получают квалификацию присяжного бухгалтера (имеют право подписывать аудиторские отчеты при наличии и соответствии других составляющих соответствующих аудиторской профессий). Ежегодно преподаватели обучают 1500 студентов в учебных заведениях Института, расположенных в г. Эдинбурге, г. Глазго, г. Лондоне и г. Бирмингеме и др. Занятия рассчитаны на 115 недель и строятся на основе чередования очного и заочного обучения (практики). В первые годы между очными курсами студент учится заочно и курируется по месту работы. В этот период студенты овладевают практическим опытом и постигают требования к работе, проходя соответствующую практику.

  При этом в обучение входит ряд предметов: финансовый учет, коммерческое право, теория аудита, налогообложение, финансы, управленческий учет, информационные системы.

  Институт  организует курсы повышения квалификации, на которых рассматриваются изменения законодательной базы и практика ведения бизнеса. Институт также организует курсы обучения методам управления.

Институт  регулярно проводит детальный анализ требований к обучению и его результатам. В этот процесс входит разработка многоуровневых программ обучения с указанием частоты проведения курсов, их продолжительности и места проведения, разработка надлежащих методов обучения и оценки деятельности, а также определение соответствующих уровней поддержки обучаемых. Институт имеет многолетние и многосторонние международные связи с другими профессиональными аудиторскими объединениями и регулируется органами в области аудиторской деятельности.

  Страна  располагает большим опытом в  области организации внешнего контроля качества, в том числе объединенными  усилиями больших профессиональных объединений.

  Так, в Великобритании тремя ведущими профессиональными объединениями, а именно: Институтом присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса (ICAEW), Институтом присяжных бухгалтеров Шотландии (ICAS), Институтом присяжных бухгалтеров Ирландии (ICAI), в целях осуществления контроля качества создан объединенный отдел мониторинга (JMO). Численность данной структуры — 48 специалистов, из них 30 инспекторов и 18 специалистов, занятых подготовкой сводных материалов, в том числе для указанных институтов и соответствующего департамента (DTI) правительства.

  Примечательно, что аудиторские организации  в соответствии с определенной шкалой производят отчисления своим институтам, а те в свою очередь направляют централизованные ежегодные перечисления данной контрольной структуре, из которых формируется ее бюджет, при этом просто поражает степень независимости контролеров. За 2001 г. было осуществлено 957 аудиторских визитов по контролю качества, под обязательную проверку в год подпадают примерно 20-25 аудиторских общественно значимых организаций, а всего в трех указанных институтах состоят (по данным 2001 г.) 8197 зарегистрированных аудиторских фирм. 

2. Аудиторская деятельность в Германии

  В этот же период аудиторская деятельность в Германии осуществляется в соответствии с законом от 24 июля 1961 г. в редакции от 5 ноября 1975 г. (с последующими изменениями). Им определяется, что аудитором является лицо, призванное публично исполнять данную профессию и засвидетельствовавшее личную и профессиональную пригодность путем сдачи соответствующего экзамена. Аудиторская деятельность является свободной профессией, однако она предполагает подтверждение ответственности перед государством.

  Содержанием профессиональной деятельности аудитора является: осуществление аудиторских проверок в экономической сфере, преимущественно в конце года, а также фиксация результатов указанных проверок в соответствующих документах; оказание консалтинговых услуг по налоговым вопросам в соответствии с существующим законодательством; работа в качестве эксперта в сфере управления производством и опекунская деятельность.

Наиболее  известна деятельность аудитора по проверке годовых бухгалтерских отчетов обществ, которые в соответствии с законом подлежат обязательной проверке. Кроме того, также и предприятия, не подлежащие обязательной проверке, привлекают аудиторов для проверки их годовых балансов но собственной инициативе либо в случае необходимости предъявления отчетов сторонним лицам (например, кредиторам). Путем ознакомления с отчетностью и деловой перепиской предприятия, а также при помощи специальных методик проверки аудитор должен убедиться в том, что отчетность как в формальном, так и в материальном плане соответствует предписаниям закона и может быть подтверждена правильность составления годового бухгалтерского отчета. Наиболее существенные результаты проверки аудитор приводит в докладе, в котором он уведомляет проверяемое предприятие о своих выводах.

  Выдаваемое  заключение содержит в краткой форме  результаты проверки. Текст заключения предписывается законом. Заключение аудитора публикуется, как правило, вместе с годовым балансом и отчетом о состоянии дел на предприятии, в то время как доклад о результатах проверки является конфиденциальным документом, доступным исключительно для руководства и наблюдательных органов предприятия. В рамках проведения проверок хозяйственной деятельности предприятия аудитор выполняет и иные виды проверок, например учредительные проверки и проверки по растратам.

  Аудитор может быть квалифицированным консультантом  во всех областях экономики и организации производства. Он консультирует предприятие в самом широком смысле и должен при этом рассматривать проблемы экономического, финансового, организационного и правового характера, находя пути оптимального решения.

  Будучи  квалифицированным консультантом  по налоговым вопросам, аудитор имеет право представлять интересы своих клиентов в делах по налогам перед финансовыми органами и финансовыми судами. Он также может вместе с адвокатом выступать в качестве защитника в судопроизводстве по уголовным делам о налоговых правонарушениях.

  Учитывая  постоянно растущий объем инструкций в области налогового законодательства, одним из основных видов деятельности аудитора является рассмотрение налоговых вопросов наряду с ревизионной и консалтинговой деятельностью.

  Профессиональная ответственность аудитора очень высока. В соответствии с законодательством аудиторы обязуются принимать заказ на проверку лишь в том случае, если они в своих выводах, суждениях и решениях свободны от посторонних влияний, обязательств и учета других факторов, способных нарушить независимость и беспристрастность проведения проверки.

В Германии с учетом вышеизложенного тщательно  разработан комплекс вопросов, связанных с получением права заниматься аудиторской деятельностью. Для проведения квалификационных экзаменов в Федеральных землях формируются специальные комиссии (на трехгодичный срок), председателями которых назначаются представители высшей администрации земель. Решения о допуске претендентов к экзаменам принимаются председателем комиссии при отсутствии возражений со стороны всех ее членов. Решения об отказе в допуске должны быть обоснованы и подтверждены соответствующими правовыми актами.

  Допуск  к сдаче экзамена на присвоение квалификации аудитора с учетом базисного образования выдается при условии, что соискатель представляет документ, свидетельствующий о наличии: законченного высшего университетского образования в области экономики и организации производства, экономики народного хозяйства или сельского хозяйства, либо иного высшего экономического образования, или же высшего юридического или технического образования, а также имеет достаточный для занятий аудиторской деятельностью стаж практической работы, в особенности подтвердит наличие минимального пятилетнего стажа практической работы в сфере экономики, из которых по меньшей мере 4 года — в области аудита. Документальное подтверждение стажа практической работы в области аудита не требуется для соискателя, проработавшего не менее 15 лет консультантом по налоговым вопросам либо присяжным ревизором бухгалтерских книг; в качестве стажа практической работы засчитывается до 10 лет работы налоговым инспектором. Кроме этого, имеются другие более детальные положения по этим вопросам.

  Законченное высшее университетское образование  для претендента не требуется, если он хорошо зарекомендовал себя, работая не менее 10 лет у частного аудитора, в аудиторской фирме, кооперативном ревизионном союзе, в ревизионной службе союза сберкасс и жиробанков либо в центральной ревизионной службе для публично-правовых корпораций, а также имеет экономическое или иное высшее специальное образование с экономическим уклоном, которое учитывается в условиях допуска (либо до 31 декабря 1972 г. окончил государственное или официально признанное государством высшее экономическое училище или иное учебное заведение по экономической или иной специальности с экономическим уклоном).

  Законченное высшее университетское образование  не требуется также, если соискатель не менее 5 лет работает присяжным  ревизором бухгалтерских книг или налоговым консультантом.

  В процессе обучения соискатель квалификации аудитора должен иметь в виду, что он вместе с заявлением о допуске к сдаче экзамена должен будет представить не менее двух докладов о проведении проверок или экспертных заключений, сопроводив их заявлением о том, что они выполнены им самостоятельно или в основном самостоятельно. К этим докладам о проверках или экспертным заключениям необходимо приложить заявления о согласии со стороны заказчика и аудитора, у которого соискатель проходил обучение, для представления в Комиссию по допуску к экзамену. При этом соискатель может опустить обозначение предмета проверки либо экспертного заключения или дать им нейтральное обозначение.

  К экзамену не допускаются лица, не имеющие  права занимать общественную должность вследствие приговора суда, при наличии психического заболевания, а также находящиеся в запутанном финансовом положении.

  Экзамены  проводятся в письменной и устной форме. Для работников налоговых  инспекций предполагается возможность сокращенного экзамена (за вычетом вопросов налогового права). Организация и методика проведения экзаменов регулируются Федеральным министерством по экономике по согласованию с представительным органом соответствующей Федеральной земли. За допуск к экзамену вносится плата в размере 250 марок, а за сдачу экзамена взимается сбор в размере 1000 марок.

  Соискатели, допущенные к экзаменам, сдают их перед компетентными экзаменационными комиссиями, действующими при верховных  земельных ведомствах. Экзамен состоит из 7 письменных работ, которые выполняются под наблюдением экзаменаторов по одному заданию в день:

2 работы  из области аудита;

  2 работы из области экономики  и организации производства и  экономики народного хозяйства;

1. работа из области хозяйственного права;
2. работы из области налогового законодательства.

  После успешной сдачи экзамена соискателю вручается выданная верховным земельным ведомством по экономике лицензия на занятия аудиторской деятельностью. До этого соискатель должен принести присягу перед верховным земельным ведомством. Компетентным ведомством по этому вопросу выступает верховное ведомство земли, на территории которой соискатель намерен осуществлять свою аудиторскую деятельность. В случае если заявление на получение лицензии не подано в течение 5 лет после сдачи экзамена, комиссия по допуску к экзамену может в отдельных случаях потребовать от соискателя повторной сдачи экзамена либо отдельных разделов экзамена, если имеются сомнения в надлежащем осуществлении им аудиторской деятельности.