Выделение ЦФО более характерно для компаний с дивизиональной организационной структурой управления и холдингов, а ЦФУ и МВЗ свойственны линейно-функциональным организационным структурам управления. ЦФО несут ответственность за все финансовые результаты, и за прибыли (доходы), и за убытки (расходы). Они обычно имеют полную бюджетную схему, т.е. составляют все виды основных бюджетов, принятые в организации. ЦФУ могут отвечать только за некоторые финансовые показатели, за доходы и часть затрат (например служба сбыта). МВЗ отвечают только за расходы (например , бухгалтерия, которая ничего не зарабатывает, а только тратит), причем не просто какую-то часть, а за так называемые регулируемые расходы, экономию которых руководство может регулировать и обеспечивать (разрабатывать соответствующие мероприятия) [18].

  В  качестве объектов управления  будем рассматривать места возникновения затрат (МВЗ), которые на практике ограничиваются рамками структурных подразделений предприятия:

      -  функциональные и штабные службы  предприятий и фирм (бухгалтерия, планово-экономические службы, отделы кадров, другие подразделения заводоуправлений);

      - основные и вспомогательные цехи.

Определение цеха местом возникновения затрат позволяет сравнительно легко локализовать расходы предприятия и приблизить косвенно распределяемые затраты к произведенной в данном месте продукции (прямым).

      Рассмотрим  распределение функций между  основными службами на предприятии с помощью таблицы 3.1

Таблица 3.1 - Распределение функций в бюджетировании

 

    При этом, если выделение ЦФО происходит исходя из объема полномочий и ответственности, то:

    а) центр затрат - группы подразделений предприятия (производственные участки и цеха:,; второй центр затрат составят цеха и участки вспомогательного производства (участок обслуживания, электромонтажный цех и т.д.), а также обслуживающие хозяйства со-ставят третий центр затрат (столовая, бюро по социальному страхованию и медицинскому обеспечению));

    б) центр дохода представят отдел маркетинга, отдел продаж и внешнеэкономических связей,, отдел услуг аренды и продаж энергоносителей и т.д.;

    в) центр инвестиций представит отдел активного развития и остальные подразделения, связанные с управлением бизнес-процессами;

   г) центр контроля и управления: ОТК, испытательный центр; отдел по работе с акционерами; юридический отдел и т.д. 

      3.2 Совершенствование системы управления  затратами на производство на  основе бюджетирования 

   Как известно, управление затратами включает в себя: прогнозирование и планирование затрат, их организацию, координацию и регулирование, активизацию и стимулирование персонала, учет, анализ и контроль (мониторинг). Если для бухгалтерии и бухгалтерского учета (особенно в России) объектом деятельности выступает юридическое лицо (предприятие в целом) или обособленное подразделение, которое вынужденно прямо и непосредственно общаться с налоговыми органами, то для управленческого учета объектом является именно бизнес. В рамках одного юридического лица или обособленного подразделения таких бизнесов может быть много хороших и не очень, взаимосвязанных и не очень, различных. Вот почему проблема формирования финансовой структуры предприятия или фирмы является одной из центральных при постановке бюджетирования. Но кроме проблемы бизнесов в бюджетировании возникает задача более точного учета, а главное, стимулирования экономии затрат или жесткого увязывания их с конечными результатами. В принципе в процессе бюджетирования предстоит управлять (по возможности более эффективно, чем прежде) всеми видами доходов (если они есть) и расходов. Выбор финансовой структуры - это выбор объекта бюджетирования. От него в последующем зависит: какие виды бюджетов будут использоваться; какие форматы и технологии бюджетирования целесообразно применять; какими должны быть виды консолидации бюджетов структурных подразделений и система бюджетирования; каким будет порядок подготовки (регламент) отчетов об исполнении бюджетов и их последующей корректировки.

Финансовая  структура фирмы - это набор и (или) других сфер финансовой ответственности (за доходы и расходы, только за расходы, за определенные финансовые показатели и т.п.), распределенных между структурными подразделениями предприятия или фирмы, выступающих в качестве объектов бюджетирования и управленческого учета.

      В финансовой структуре принято выделять различного рода центры учета: центры прибыли, центры убытков, центры доходов  и расходов, центры затрат, центры инвестиций и т.д.

    Бюджетирование является наиболее актуальным направлением на сегодняшний день; оно необходимо для того, чтобы правильно оценивать финансовое состояние предприятия или фирмы, в том числе в разрезе различных центров учета, по отдельным бизнес-единицам или направлениям хозяйственной деятельности, для того, чтобы точно распределить доходы, расходы, затраты и ответственность за соблюдение соответствующих показателей по видам бизнеса, так и по структурным подразделениям (отделам и службам) компании.

      Бюджетирование - это технология финансового планирования, учета и контроля доходов и расходов денежных поступлений и выплат на всех уровнях управления.

      Бюджет - это количественное выражение централизовано устанавливаемых показателей плана  предприятия.

Внедрение бюджетирования позволяет:

      -  повысить финансовую обоснованность  принимаемых управленческих решений;

      - повысить эффективность использования  имеющихся в распоряжении компании, ее отдельных структурных подразделений  ресурсов за счет повышения отчетности руководителей за предоставление в их распоряжение ресурсы;

      -   превратить компанию в финансово  прозрачную;

      -  создать возможность для оценки  инвестиционной привлекательности  отдельных сфер бизнеса;

      - проводить постоянный мониторинг  финансовой эффективности отдельных видов хозяйственной деятельности и структурных подразделений;

      -  проводить текущий контроль за  изменениями в финансовой ситуации  в компании;

      - укрепить финансовую дисциплину  в сочетании со стимулированием  более эффективной работы структурных  подразделений в интересах организации [19].

      В настоящее время в процессе управления затратами важное место отводится бюджетированию. Функции бюджета состоят в следующем:

      -  планирование операций, обеспечивающих  достижение целей организации;

      -  координация различных видов деятельности и отдельных подразделений, согласование интересов отдельных работников и групп в целом по организации;

-   стимулирование руководителей всех  рангов в достижении целей своих центров ответственности;

-   контроль текущей деятельности, обеспечение плановой дисциплины;

           -  контроль выполнения работ  центрами ответственности и оценка  их руководителей;

      - средство обучения менеджеров.

      В сложившейся практике бюджетирование также ограничивается рамками структурных подразделений предприятия, в лучшем случае - направлениями затрат. Ответственность за перечень и сумму затрат возлагается на руководителей структурных подразделений предприятия - цехов, служб, однако данный подход снижает эффективность применения бюджетирование как инструмента управления финансами, ограничивает круг менеджеров предприятия, заинтересованных в эффективном расходовании средств, не позволяет разработать систему мотивации всех работников предприятия в снижении издержек.

    С другой стороны, укрупнение МВЗ до уровня структурного подразделения предприятия не дает возможности подготовить базу нормативов расходов ресурсов на производство продукции по МВЗ.

Особенность планирования и учета затрат по МВЗ  состоит в том, что затраты  в данном месте являются для него прямыми. Таким образом, исчезает само понятие косвенных расходов и расширяется удельный вес прямых затрат в себестоимости продукции, что способствует более точному калькулированию.

     В основе методики выделения МВЗ лежит представление о том, что целью хозяйственной деятельности предприятия является получение прибыли, которая является результатом сопоставления доходов и расходов, места возникновения которых могут быть четко определены и, что очень важно, закреплены в ответственность за руководителем соответствующего ранга. Целью данной методики является определение доли затрат и доходов каждого подразделения (цеха, участка, службы) в общем результате работы предприятия.

     Работа по организации управленческого учета по местам возникновения затрат включает в себя следующие этапы:

      а) выделение МВЗ;

      б) классификацию МВЗ в подразделениях по отношению к процессу производства;

      в) разработку справочника шифров МВЗ;

      г) определение носителя затрат по каждому МВЗ;

      д) формирование перечня статей расходов.

       Результатом выполнения работ по перечисленным этапам является номенклатура статей в разрезе МВЗ каждого структурного подразделения. Целью планирования затрат по местам их возникновения является установление плановой суммы затрат по каждому М ВЗ и носителю затрат на базе планируемой производственной программы предприятия и действующих плановых норм расхода ресурсов на определенный период.

      В соответствии с поставленной целью  работа по организации фактического учета затрат по местам их возникновения включает следующие этапы:

         а) корректировка применяемых  форм первичных документов по  учету различных видов затрат  путем внесения следующих реквизитов: шифр МВЗ, носитель затрат и  Ф.И.О. ответственного лица.

        б) группировка первичных документов  в разрезе МВЗ.

        в) корректировка действующих  схем документооборота.

        г) корректировка рабочего плана  счетов предприятия.

        д) разработка принципов распределения  затрат вспомогательных, обслуживающих и общих МВЗ между основными МВЗ и носителями затрат и закрепление их в Приказе по учетной политике предприятия.

      Группировка первичных документов по шифрам МВЗ проводится для формирования фактической суммы затрат по каждому из них. Результатом группировки первичных документов является формирование фактической калькуляции себестоимости носителей затрат каждого основного МВЗ.

        Корректировка рабочего плана  счетов предприятия производится  с целью формирования информационной  базы для исполнения функций управленческого учета на основе данных бухгалтерского учета. При этом целесообразно руководствоваться Приказом по учетной политике, Справочником МВЗ и Справочником носителей затрат основных МВЗ и принимать во внимание ограничения Приказа по учетной политике (действующий рабочий план счетов предприятия, применяемый метод учета затрат и калькулирования себестоимости и степень внедрения системы учета затрат по МВЗ). В результате проведенных корректировок формируется фактическая сумма затрат в разрезе МВЗ и носителей затрат.