Ревизия движения основных средств

- подготовка альтернативных  балансов (как промежуточных —  сырья материалов, выхода продукции,  так и заключительного бухгалтерского, известного в западной аудиторской  практике как пробный баланс).

Аналитические процедуры  ревизионной проверки. Этот метод  позволяет выявить положительные  и отрицательные стороны деятельности организации в целом и ее структурных  подразделений. Во многих случаях анализом финансовой хозяйственной деятельности начинают заниматься в процессе подготовки к ревизии. Результаты такого анализа  позволяют ревизорам целенаправленно  составлять план ревизии и проводить  проверки, предварительно определив  необходимые методы контроля. В процессе ревизии данные экономического анализа  подкрепляются результатами проверок первичных документов, регистров  бухгалтерского учета и другой экономической  информацией.

Аналитические процедуры  при ревизии включают в себя:

1) рассмотрение финансовой  и другой информации о ревизуемой                       организации  в сравнении:

- с сопоставимой информацией  за предыдущие периоды;

- с ожидаемыми результатами  деятельности ревизуемого лица, например, сметами или прогнозами, а также предположениями ревизора;

- с информацией об организациях, ведущих аналогичную деятельность (например, сравнение отношения выручки  от продаж ревизуемого лица  к сумме дебиторской задолженности  со средними отраслевыми показателями  или с показателями других  организаций сопоставимого размера  в той же отрасли экономики);

2) рассмотрение взаимосвязей:

- между элементами информации, которые предположительно должны  соответствовать прогнозируемому  образцу, исходя из опыта ревизуемого  лица;

- между финансовой информацией  и другой информацией (например, между расходами на оплату  труда и численностью работников).

Аналитические процедуры  могут быть осуществлены разными  способами (простое сравнение, комплексный  анализ с применением сложных  статистических методов и др.). В  отношении консолидированной финансовой отчетности, финансовой отчетности дочерних организаций, подразделений или  сегментов и отдельных элементов  финансовой информации. Выбор ревизором  процедур, способов и уровня их применения является предметом профессионального  суждения.

В процедурах сравнения используется известная в анализе схема  сравнения с эталоном. Одной из основных ошибок при использовании  этой схемы является неправильный выбор  эталона, в частности нередко  желательно заменять среднеотраслевые показатели аналогичными показателями по подотрасли.

Технико-экономические расчеты. Такие расчеты составляются в  период ревизии. Они позволяют определить обоснованность норм расходования сырья  и материалов, целесообразность трудовых затрат. В результате составления  технико-экономических расчетов при  ревизиях вскрываются факты применения устаревших норм материальных и трудовых затрат и как следствие - наличие неучтенных сырья, материалов и готовой продукции. Путем расчетов ревизор устанавливает искажения данных, отражающих себестоимость продукции, в связи с неправильным распределением косвенных расходов между объектами учета.

Нормативная проверка. Данный метод применяется для выявления  отклонений фактических затрат от плановых или нормативных при использовании  ревизуемой организацией основных элементов  нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Он необходим для исследования причин отклонений от норм и задержки изменений норм материальных и трудовых затрат.

Нормативную проверку целесообразно  применять совместно с технико-экономическими расчетами, что в комплексе позволяет  ревизорам выявлять случаи сокрытия недостач, растрат, хищений и перерасхода  за счет завышения плановых и нормативных  затрат на производство продукции, списания на затраты производства денежных и  материальных средств по нормам, когда  фактически израсходовано меньше.

Логическая проверка заключается  в рассмотрении сущности операции и  последующей оценке документов на здравый  смысл: соответствует ли сущность и  форма документа, бухгалтерские  записи, проверяются полномочия должностных  лиц, подписавших  документы. Логическая проверка проводится способами сличения, сравнения, сопоставления и т.д.

Такая проверка позволяет  определить объективную возможность  и целенаправленность в расходовании денежных средств и материальных ресурсов, реальность взаимосвязей между  отдельными хозяйственными операциями.

Осуществление логической проверки обусловливается квалификацией  проверяющего, знанием необходимых нормативных документов, умением анализировать взаимосвязи хозяйственных операций.

Специалисты выделяют из логической нормативную проверку содержания отдельного документа, которая предусматривает  его изучение с точки зрения соответствия действующим законам, нормативным  актам, инструкциям, правилам, ГОСТам, постаовлениям, нормам расхода сырья, правильности применения расценок, размера налогов и т.п., а также целесообразности, правомерности отраженной в нем хозяйственной операции. Применение данного метода позволяет установить оформленные соответствующим образом, но искаженные по своему содержанию документы.

Формальная проверка может  быть определена как оценка внешнего вида документа: заполнение реквизитов, наличие номера, даты, подписей, наличие  исправлений и других визуально  различимых признаков.

В данном случае документы  изучают в целях выявления  дефектов в оформлении документов, установления правильности заполнения реквизитов и наличия неоговоренных  исправлений, правильности присвоения нумерации, тождественности дат (например, на расходном кассовом ордере —  даты оформления и даты получения  средств), подчисток, дописок текста и цифр, соответствия документа действующей  типовой форме и т.д.

Посредством формальной проверки устанавливается наличие доброкачественных  и недоброкачественных документов. К доброкачественным относятся правильно оформленные документы, верно отражающие совершенную операцию. В недоброкачественных документах операции могут отражаться в искаженном виде или быть оформлены на фиктивную операцию. По реальному содержанию хозяйственных операций, отраженных в документах, их можно подразделить на недооформленные и неправильно оформленные.

Арифметическая проверка  — это проверка правильности суммы, результата других арифметических действий. Данный метод применяется для  определения в документах правильности подсчетов и выявления признаков  хищений и злоупотреблений, завуалированных  путем арифметических действий. Неправильные арифметические подсчеты могут быть умышленными и неумышленными. Ревизиями  устанавливаются случаи умышленного  искажения сумм: себестоимости продукции, сырья и материалов, объемов строительно-монтажных  работ за счет неправильного определения  процентов, индексов, итогов общепроизводственных и общехозяйственных накладных  расходов; в денежных документах —  несоответствия частных и итоговых сумм.

Арифметически может быть проверена правильность обобщения  данных первичных документов в регистрах  бухгалтерского учета, а также правильность переноса данных из регистров бухгалтерского учета в бухгалтерскую отчетность.

С помощью данной проверки могут быть выявлены следующие искажения  в первичных и сводных документах:

- завышение или занижение  итоговых сумм по горизонтальным  и вертикальным строчкам;

     - последующие  дописки штрихов и цифр —  как в итоговых суммах, так  и в отдельных строчках и  колонках.

Отличительными чертами  формальной и арифметической проверки являются их простота в применении и высокая поисковая значимость при проведении проверок и ревизий. С их помощью юристы-практики и  ревизоры могут выявить из большого объема документов наиболее сомнительные и подвергнуть их всесторонней и  глубокой проверке.

Методы исследования взаимосвязанных  документов включают встречную проверку и взаимный контроль.

Встречная проверка представляет собой сличение разных документов или  сравнение нескольких экземпляров  одного и того же документа, находящихся  в разных подразделениях ревизуемой организации или в других организациях.

Применять названный метод  целесообразно только в двух ситуациях:

   1) когда проверяемые  лица уничтожили находящийся  только у них экземпляр документа,  но в других организациях (подразделениях) экземпляры сохранились;

   2) когда в результате  совершения подлога появились  расхождения в содержании разных  экземпляров одного и того  же документа. В этом случае  преступники сумели сфальсифицировать  не все экземпляры, т.е. оригиналы  их сохранились.

При этом наиболее распространены случаи неоприходования полученных в других организациях товарных и денежных средств, уменьшение количества полученных  материальных ценностей путем подделки тех экземпляров документов, которые поступают в соответствующую организацию. 

Проверяющими лицами может  производиться сверка взаимных расчетов (поступления и расходования денежных средств), о чем также составляется акт, подписываемый руководителями обеих проверяемых организаций.

Однако следует учитывать, что применение данного метода оказывается  нерезультативным в следующих ситуациях:

   * если бухгалтерские  документы составляются в одном  экземпляре (расходный кассовый  ордер, карточка складского учета  и др.);

   * если подозреваемыми  лицами совершен подлог во  всех экземплярах одного и  того же документа.

Метод взаимного контроля заключается в использовании  в любом сочетании самых различных  документов, прямо либо косвенно отображающих проверяемую хозяйственную операцию.

Данный метод является одним из наиболее эффективных, но в  то же время более трудоемким и  часто требует сопоставления  целого ряда взаимосвязанных документов. При этом возможно:

   1)  сопоставление документов, отражающих непосредственное совершение хозяйственной операции, с документами, имеющими к первым косвенное отношение (сопоставление материального отчета о расходе сырья и материалов с данными карточек складского учета);

   2)  сопоставление документов, отражающих хозяйственную операцию, с документами, оформление и содержание которых обусловливается непосредственно первичными документами (включение в акт выполненных работ таких объемов, на которые не оформлены наряды, и пр.).

   3) регистров бухгалтерского  учета с данными первичных  документов, что позволяет установить  наличие фиктивных записей, сделанных  с целью сокрытия хищений и  злоупотреблений. Применение указанного  метода дает возможность уточнить  достоверность и своевременность  отражения хозяйственной операции  в бухгалтерском учете.

Преимущество метода взаимного  контроля документов наиболее ярко проявляется  при обнаружении признаков групповой, в том числе и организованной преступности, а также носящей  межрегиональный и межотраслевой  характер.

Анализ ежедневного  или пооперационного изменения  остатков ТМЦ и денежных средств. Такой метод характерен тем, что  в результате хронологического анализа  хозяйственных операций, представляется возможность выявить отклонения от нормального оборота материальных ценностей или денежных средств и как следствие — установить искажения данных об остатках, образующихся после совершения каждой операции. Наибольший эффект этот метод дает при проверке достоверности оборотов и остатков материальных ценностей и денежных средств в случаях, когда материально ответственные лица несвоевременно делают записи в аналитическом учете (в кассовой книге, карточке складского учета, лимитно-заборной карте и других документах и регистрах аналитического учета).

Восстановление  количественно-суммового учета. Этот метод чаще всего применяется  при ревизии предприятий торговли и общественного питания, складов  некоторых организаций, где количественный учет не ведется, хотя каждая операция поступления и расходования материальных ценностей оформляется первичными документами.

Указанный метод  проверки состоит в том, что по первичным документам в хронологической  последовательности восстанавливаются  данные в количественном и денежном выражении о поступлении и  расходовании материальных ценностей  по каждому сорту, виду или типовому размеру. Результаты восстановления количественно-суммового  учета позволяют анализировать  движение этих ценностей за определенный период времени.

Типичными примерами таких  злоупотреблений являются: при совершении складских операций — отпуск товаров  низшего сорта под видом высшего, при производственных операциях  в предприятиях общественного питания  — замена одних продуктов другими, более дешевыми. Суммарные излишки  реализуются путем изъятия денежной выручки, присвоения ценных товаров, выписки  бестоварных накладных.

Практически восстановление осуществляют следующим образом: на товар каждого наименования, сорта  и цены заводится отдельная карточка, в которой отмечаются все движение и остатки этого товара за проверяемый  период на основе инвентаризационных описей и приходно-расходных документов. Сравнение учетных остатков с  фактическими на конец каждого инвентаризационного периода позволяет выявить излишки одних товаров и недостачу других.

Представители правоохранительных органов должны требовать восстановления количественно-суммового учета только в случаях, когда это вызывается действительной необходимостью, —  как правило, в процессе расследования  уголовных дел.