Лекции по бухгалтерскому учету

 

Классификация счетов бухгалтерского учета (В.Е. Ануфриев, "Бухгалтерский учет", N 9, май 2001 г.)

Классификация счетов бухгалтерского учета 

    Классификация счетов бухгалтерского учета по их существенным признакам (экономическому содержанию, назначению) обогащает методику изучения построения как отдельных счетов и их групп, так и всей системы бухгалтерских счетов в целом.

    В результате многолетней дискуссии  специалистов в области бухгалтерского учета найдены общие подходы  к построению теоретических основ  классификации счетов бухгалтерского учета.

    Существенным  признаком группировки бухгалтерских  счетов по отношению к балансу  является их дебетовая или кредитовая сторона, где отражаются остатки, формирующие  актив или пассив баланса. К таким  счетам относятся все основные и соответствующие калькуляционные, бюджетно-распределительные и финансово-результатные счета, на которых объектами учета выступают активы, собственный капитал и обязательства перед кредиторами (см. таблицу).

    Эти счета имеют полную структуру, состоящую из показателей в виде оборотов и остатков. При составлении бухгалтерского баланса как отчета об имущественном состоянии предприятия используется только часть содержащейся в них информации в виде сальдо. Вот почему бухгалтерский баланс именуют "сальдовым". Отчет о прибылях и убытках составляется в форме баланса доходов и расходов, результат сопоставления которых представляет собой прибыль или убыток от деятельности предприятия. Доходы на счетах, участвующих в формировании отчета о прибылях и убытках, отражаются в виде показателей кредитового оборота, а расходы - в виде показателей дебетового оборота.

    Не  связаны непосредственно с бухгалтерским  балансом, как не имеющие сальдо, собирательно-распределительные счета  раздела III "Затраты на производство" Плана счетов: 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" и 28 "Брак в производстве".

    Информация  собирательно-распределительного счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" раздела VIII "Финансовые результаты" при составлении отчета о прибылях и убытках не используется, а из-за отсутствия на нем остатка он не связан и с бухгалтерским балансом. Информация о доходах и расходах сопоставляющих счетов 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы" из-за отсутствия на них остатков используется только при составлении отчета о прибылях и убытках.

    В формировании показателей приложений к бухгалтерскому отчету, состоящему из баланса и отчета о прибылях и убытках, используется информация, накапливаемая в системе бухгалтерских  счетов в виде их оборотов. Многие приложения по своему построению напоминают оборотные ведомости.

    Все сказанное свидетельствует о  том, что бухгалтерские счета  не должны делиться по отношению к  двум главным формам бухгалтерской  отчетности. Вся отчетность составляется на основе бухгалтерской информации, формируемой с помощью единой системы текущего учета на бухгалтерских счетах.

    Многообразие  бухгалтерской информации возрастает за счет показателей оборотов по синтетическим  бухгалтерским счетам в разрезе  их взаимосвязей (корреспонденции счетов). Например, обороты по дебету счетов учета издержек производства и обращения (20, 25, 26, 44 и др.) в корреспонденции с кредитом счетов 02, 10, 70, 69 и др. формируют информацию о затратах на производство по элементам на кредитуемых счетах, в калькуляционном постатейном разрезе - на дебетуемых счетах.

    Обобщенная  бухгалтерская информация, накапливаемая  на счетах синтетического уровня, конкретизируется на счетах текущего аналитического учета.

    Таким образом, объем показателей экономической  информации текущего системного синтетического и аналитического бухгалтерского учета, отвечающего внутренним потребностям управления предприятием, значительно шире финансовой информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности, обеспечивающей потребности и отвечающей интересам ее внешних пользователей.

    В Плане счетов 2000 г. бухгалтерские счета сгруппированы только по признаку экономического содержания. Уточненная классификация бухгалтерских счетов по их структуре представлена на схеме. 

Схема классификации бухгалтерских счетов по их структуре 

                                   ————————————————————————————————————— 

                                  |             Инвентарные             |

                                —>|01, 03, 04, 07, 10, 11, 21, 41,  43, |

                               |  |    46, 50, 51, 52, 55, 57, 58, 81   |

                               |   ————————————————————————————————————— 

       ——————————————————————  |   ————————————————————————————————————— 

    —>|    Основные счета    |—|—>|              Фондовые               |

   |   ——————————————————————  |  |         80, 82, 83, 84, 86          |

   |                           |   ————————————————————————————————————— 

   |                           |   ————————————————————————————————————— 

  |                           |  |            Счета расчетов           |

   |                            —>|19, 45, 60, 62,  66, 67, 68, 69,  70,|

 — |                              |        71, 73, 75, 76, 79           |

|Б||                               —————————————————————————————————————

|у||                               ————————————————————————————————————— 

|х||                            —>|            Дополнительные           |

|г||                           |   —————————————————————————————————————

|а||   ——————————————————————  |   ————————————————————————————————————— 

|л||—>|   Регулирующие  счета |—|—>|Контрарные: контрактивные - 02,  05, |

|т||   ——————————————————————  |  |14, 42, 59, 63; контрпассивные - 81 |

|е||                          |   —————————————————————————————————————

|р||                           |   ————————————————————————————————————— 

|с||                            —>|  Контрарно-дополнительные  16, 40    |

|к||                               —————————————————————————————————————

|и||                               ————————————————————————————————————— 

|е||                            —>|Собирательно-распределительные    25,|

| ||                           |  |                26, 94               |

|с||                           |   —————————————————————————————————————

|ч||   ——————————————————————  |   ————————————————————————————————————— 

|е||—>|  Операционные  счета  |—|—>|Бюджетно-распределительные  96, 97, 98|

|т||   ——————————————————————  |   —————————————————————————————————————

|а||                           |   ————————————————————————————————————— 

 — |                            —>|Калькуляционные 08,  15, 20,  23, 28,|

   |                              |                29, 44               |

   |                               —————————————————————————————————————

   |                               ————————————————————————————————————— 

   |   ——————————————————————   —>|         Сопоставляющие  90, 91       |

   |—>|Финансово-результатив-|—|   —————————————————————————————————————

   |  |     ные счета        | |   ————————————————————————————————————— 

   |   ——————————————————————   —>|          Прибыли  и убытки 99        |

   |                               ————————————————————————————————————— 

   |                      ——————————————————————

    ————————————————————>|  Забалансовые счета  |

                          ——————————————————————  

    На  схеме показано, что на первой стадии группировки бухгалтерские счета  делятся в зависимости от их назначения на четыре группы: основные, регулирующие, операционные и финансово-результатные счета.

    На  основных счетах накапливается информация, характеризующая движение имущества  и капитала предприятия и состояние  расчетов с его дебиторами и кредиторами. Эти счета являются базовыми для формирования статей бухгалтерского баланса.

    Регулирующие  счета уточняют стоимостную характеристику объектов бухгалтерского учета, отражаемых на основных счетах, они не имеют  самостоятельного значения, а являются только их дополнением. С их помощью текущая учетная оценка активов, отражаемых на основных счетах, регулируется до суммы их балансовой стоимости (оценки).

    Операционные  счета предназначены для отражения  на них расходов, связанных с осуществлением хозяйственных операций, процессов  заготовления, производства и реализации продукции, товаров, работ и услуг.

    Финансово-результатные счета предназначены для определения  результатов сопоставления доходов  и связанных с их получением расходов предприятия и выявления его  прибыли или убытка.

    На  всех перечисленных счетах путем двойной записи отражаются: имущество, принадлежащее данному предприятию, источники его формирования и вся его хозяйственная деятельность как юридического лица.

    Простая запись осуществляется на забалансовых счетах, предназначенных для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении предприятия (аренда, ответственное хранение, переработка), а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями.

    На  второй стадии группировки счета делятся на основе признаков общности построения, т. е. структуры показателей информации на счетах, характеризующих экономически однородные объекты бухгалтерского учета. Основные счета на этой стадии группировки делятся на инвентарные, фондовые и счета расчетов.

    Инвентарными  называются счета, на которых учитываются  материальные ценности и денежные средства предприятия, включая ценные бумаги. На аналитическом уровне эти объекты  учета могут быть пересчитаны (проинвентаризированы) в натуральном выражении. Отсюда происходит их название "инвентарные". Стоимостное выражение этих объектов учета (кроме денежных средств) мы определяем через натуральные показатели и текущую учетную оценку (цену).

    Присутствующие  среди инвентарных объектов нематериальные активы, как неосязаемые предметы, не полностью отвечают признакам инвентарных объектов. Если данные объекты бухгалтерского учета используются в хозяйстве менее 12-ти месяцев, то затраты на их приобретение отражаются на счете 97 "Расходы будущих периодов", состоящем в группе бюджетно-распределительных счетов. На дебете инвентарных счетов отражается поступление (приход) объектов учета, а на кредите - их отпуск (расход). Остатки на этих счетах, отражающие наличие объектов учета на соответствующую дату, всегда должны иметь дебетовый характер. Получающийся в результате пересортицы кредитовый остаток на отдельных аналитических счетах отражается в учетных регистрах как дебетовое "красное сальдо". Инвентарные счета всегда являются активными.