Бухгалтерский учет в страховых организациях

Вторая часть в виде доходов и расходов, непосредственно  не связанных с формированием  основного реализационного финансового  результата (финансового результата от продаж), образует прочий финансовый результат, включающий в себя прочие доходы и расходы. Если за отчетный период предприятие получило прибыль  от продажи продукции, товаров, работ, услуг и других операций, составляющих предмет его деятельности, то весь его финансовый результат будет  равен прибыли от продаж плюс прочие доходы минус прочие расходы. Если организация  получит убыток от продаж, то ее общий  финансовый результат будет равен  сумме убытка от продаж плюс прочие расходы минус прочие доходы.

Полученный таким образом  общий финансовый результат корректируется на сумму потерь, расходов и доходов  в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности предприятия.

Реализационный финансовый результат от продаж выявляется на бухгалтерском счете 90 «Продажи»  и определяется в виде разницы  между суммой выручки (без косвенных  налогов и платежей – НДС, акцизы и т. п.), отражаемой по кредиту счета 90, и суммой фактической себестоимости проданных продукции, работ и услуг, отражаемой по дебету этого же счета. При этом в расчет принимаются также доходы и расходы от операций, составляющих предмет основной (постоянной) деятельности предприятия.

Реализационный финансовый результат определяется в конце  каждого отчетного периода. Если финансовым результатом является прибыль, то она отражается по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции  с дебетом счета 90 «Продажи». Если результатом деятельности предприятия  является убыток, то он отражается по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции  с кредитом счета 90 «Продажи».

Прочие доходы и расходы, включаемые в общий финансовый результат  организации, отражаются в бухгалтерском  учете обособленно от финансового  результата от продаж на счете 91 «Прочие  доходы и расходы» путем «развернутого» отражения отдельных статей доходов  и расходов в течение отчетного  периода.

В финансовой отчетности о  прибылях и убытках прочие доходы могут показываться за минусом соответствующих  расходов, относящихся к этим доходам, в тех случаях, когда это предусмотрено  или не запрещено правилами бухгалтерского учета или если отдельные статьи доходов и связанные с ними аналогичные статьи расходов не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

Прочие доходы отражаются по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции  с дебетом счетов учета денежных средств, расчетов, товарно – материальных ценностей и других соответствующих  счетов.

Прочие отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств, расчетов, товарно – материальных ценностей  и других соответствующих счетов.

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется  по каждому виду прочих доходов и  расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той  же финансовой или хозяйственной  операции, должно обеспечивать возможность  выявления финансового результата по каждой операции.

Следует иметь в виду, что записи по счетам 90 и 91 осуществляются накопительным путем с начала отчетного года так, чтобы обеспечить формирование необходимой информации для составления отчета о прибылях и убытках (ф. N 2).

Сальдированный результат  счета 91 «Прочие доходы и расходы» в виде прибыли и убытка ежемесячно списывается, как и сальдо счета 90 «Продажи», на итоговый накопительный  счет финансовых результатов 99 «Прибыли и убытки»: сальдо в виде прибыли  – на кредит счета 99 с дебета счета 91, сальдо в виде убытков – на дебет счета 99 с кредита счета 91.

Информационная структура  счета 99 «Прибыли и убытки» для  формирования итогового финансового  результата должна обеспечить получение:

• системной достоверной информации о бухгалтерской прибыли – показателе, необходимом для определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль путем соответствующей налоговой корректировки бухгалтерской прибыли;
• информации о формировании итогового показателя чистой нераспределенной прибыли, поступающей в распоряжение учредителей (участников) предприятия для распределения по завершении хозяйственно – финансового года и переносимой в декабре отчетного года на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

В системе счетов, отражающих финансовые результаты деятельности предприятия  за отчетный год, должна сформироваться вся необходимая информация о  показателях, содержащихся в финансовой отчетности о прибылях и убытках (ф. N 2).

Аналитические данные по всем счетам этой группы участвуют в качестве оборотов и остатков в формировании показателей отчета о прибылях и  убытках за отчетный год.

При этом расходы представлены в дебетовых оборотах счетов данной группы, а доходы – в кредитовых. Сравнение соответствующих доходов  и расходов дает сальдированный результат  в виде промежуточного или конечного  показателя прибыли или убытка.

При составлении финансового  отчета о прибылях и убытках по форме N 2 используется многоступенчатый способ, широко применяемый в международной  учетной практике, при котором  расчет балансового показателя нераспределенной (чистой) прибыли (убытка) производится с исчислением промежуточных  показателей финансового результата.

Первый шаг – определение  прибыли (убытка) от продаж как разницы  между доходами в виде выручки  и расходами в виде себестоимости  продаж. При этом у предприятий, деятельность которых имеет торговый характер, кроме того, в качестве начального промежуточного показателя определяется валовой доход (маржа) – как реализованная торговая наценка. Информация об этих показателях формируется на счете 90 «Продажи».

Второй шаг – определение  прибыли (убытка) от обычной финансово  – хозяйственной деятельности путем  сложения результата от продаж с прочим результатом, раскрытым на счете 91 «Прочие  доходы и расходы». Размер именно этой бухгалтерской прибыли корректируется для целей налогообложения.

Третий шаг – определение  нераспределенной (чистой) прибыли  или убытка от обычной хозяйственно – финансовой деятельности путем  вычета из предыдущего показателя суммы  начисленных платежей по налогу на прибыль и штрафных налоговых  и приравненных к ним санкций, информация о которых содержится на итоговом счете учета финансовых результатов 99 «Прибыли и убытки».

Четвертый шаг – определение  нераспределенной (чистой) прибыли  или непокрытого убытка от обычной  хозяйственно – финансовой деятельности с учетом чрезвычайных обстоятельств  в деятельности предприятия путем  алгебраического сложения предыдущего  показателя с чрезвычайными доходами и расходами на основе информации, также содержащейся на итоговом счете  учета финансовых результатов 99 «Прибыли и убытки».

По окончании календарного года от суммы фактической бухгалтерской  прибыли, полученной предприятием за отчетный год, в первоочередном порядке производится окончательный расчет причитающейся  бюджету суммы налога на прибыль  по установленной налоговой ставке. При этом сумма налогооблагаемой прибыли отличается от бухгалтерской  прибыли предприятия на величину тех положительных и отрицательных  корректировок, которые установлены  Налоговым кодексом Российской Федерации  по налогообложению прибыли.

Полный перечень всех корректировок  отчетной прибыли до уровня налогооблагаемой приведен в форме справки, прилагаемой к налоговой декларации по расчету налога от фактической прибыли.

В связи с тем, что показатель прибыли в текущей квартальной  отчетности не представляет собой окончательный  финансовый результат, текущие платежи  налога на прибыль, исчисленные поквартально, так же как и внутриквартальные  платежи, носят авансовый характер. Это текущее (по сути, авансовое) распределение  прибыли теперь отражается в течение  года по дебету счета 99 «Прибыли и убытки»  в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Сумма, оставшаяся после  вычета из прибыли начисленного с  нее налога, именуется чистой прибылью, что не соответствует международной  учетной практике. В зарубежной литературе этот термин имеет иной смысл, под  ним подразумевается сальдированный результат сравнения всех доходов  и расходов предприятия, т. е. весь финансовый результат.

По мере сближения российской учетной практики с международными стандартами бухгалтерского учета  и отчетности понятие чистой прибыли  как оставшейся в распоряжении предприятия  практически перестало существовать. Ее место заняло новое понятие  – «нераспределенная прибыль  отчетного года». Этой частью прибыли  теперь и распоряжается предприятие  после завершения процесса ее формирования. Из чистой прибыли предприятие (как  раньше, так и теперь) возмещает  платежи по санкциям соответствующих  органов за несоблюдение правил налогообложения  и уплаты аналогичных обязательных платежей в социальные государственные  внебюджетные фонды (пенсионный фонд, фонды социального и медицинского страхования).

Эти расходы отражаются в  бухгалтерском учете по мере их начисления записью:

Дебет счета 99 «Прибыли и  убытки»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и  обеспечению».

Действующим российским законодательством  все расходы предприятия поделены на три группы в зависимости от источников финансирования.

В первую группу входят расходы, включаемые в себестоимость проданной  продукции (работ и услуг) и покрываемые  выручкой от их продажи, в результате чего формируется финансовый результат  от продаж. Ко второй группе относятся  прочие расходы, которые в сочетании  с прочими доходами формируют  прочий финансовый результат. Третью группу составляют расходы, источником покрытия которых служит нераспределенная бухгалтерская  прибыль предприятия, ставшая теперь «чистой». Из полученной бухгалтерской  прибыли предприятие в первоочередном порядке возмещает расходы на уплату текущих платежей по налогу на прибыль, текущих платежей по налогам  в местный бюджет, уплачиваемым за счет чистой прибыли, а также покрываемые  чистой прибылью штрафы, пени за несоблюдение правил налогообложения и нарушение  порядка расчетов с государственными внебюджетными социальными фондами, платежи в которые приравниваются к налоговым.

Сумма бухгалтерской прибыли, полученная после вычета перечисленных  текущих расходов, представляет собой  нераспределенную, т. е. чистую прибыль, поступающую в распоряжение учредителей предприятия для ее использования после утверждения итогов производственно-финансовой деятельности за истекший отчетный год. В соответствии с п.83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации в бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т. е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

В текущей бухгалтерской  отчетности финансовый результат определяется как остаток по счету 99 «Прибыли и убытки». В годовой бухгалтерской  отчетности этот показатель отражается после производимой в декабре  реформации баланса по данным об остатке  по счету 84 «Нераспределенная прибыль  (непокрытый убыток)», субсчет 1 «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года», при этом соответствующий остаток на счете 99 в виде прибыли или убытка переносится на счет 84, субсчет 1 «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года». Нераспределенная прибыль относится на кредит субсчета 84-1, а непокрытый убыток – на дебет этого же субсчета.

По измененной с 1997 г. методологии Минфина России, ориентированной на международные стандарты финансовой отчетности, использование нераспределенной чистой прибыли отчетного года должно отражаться в следующем за отчетным году на основании утвержденных учредителями (участниками) итогов деятельности и распределения прибыли по годовому отчету за истекший год. В текущем бухгалтерском учете сумма нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) за истекший отчетный год переносится с субсчета 84-1 «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года» на субсчет 84-2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет».

В связи с изменившейся методологией бухгалтерского учета  распределения прибыли произведенные  предприятием в течение отчетного  года расходы, источником покрытия которых  является нераспределенная прибыль, должны относиться на счет 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)», субсчет 2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет».

При отсутствии у предприятия  нераспределенной прибыли прошлых  лет и других аналогичных источников эти расходы должны отражаться на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» по отдельному субсчету как расходы, не обеспеченные соответствующими источниками финансирования.