Аудиторские доказательства

Проверка  документов, касающихся имущества аудируемого лица, предоставляет достоверные аудиторские доказательства относительно его существования, но необязательно относительно права собственности на него или его стоимостной оценки.

Наблюдение — это отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами (например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым сотрудниками аудируемого лица, или отслеживание выполнения процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита).

Запрос — это поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. Запрос по форме может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.

Подтверждение — это ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (например, аудитор обычно запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов).

Пересчет — это проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов.

Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей  проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, выявление причин таких ошибок и искажений.

Аналитические процедуры

Международный стандарт аудита МСА 520 «Аналитические процедуры»  устанавливает требования в отношении применения аналитических процедур в ходе аудита.

Аудитор должен применять аналитические  процедуры на стадиях планирования, аудиторских проверок по существу и  завершающей стадии аудита.

 Под  аналитическими процедурами понимают  действия аудитора, в ходе которых  он проводит анализ соотношений  и закономерностей, основанных  на сведениях о деятельности  аудируемого лица, а также изучает связь этих соотношений и закономерностей с другой имеющейся в распоряжении аудитора информацией, выявляя причины возможных отклонений от нее.

Аналитические процедуры включают рассмотрение финансовой информации аудируемого лица в сравнении с:

• сопоставимой информацией за предыдущие периоды;
• ожидаемыми результатами деятельности аудируемого лица, например сметами или прогнозами, а также предположениями аудитора;
• информацией о предприятиях, занимающихся аналогичной деятельностью, например сравнение отношения выручки от продаж аудируемого лица к сумме дебиторской задолженности со средними отраслевыми показателями или с показателями других предприятий сопоставимого размера в той же отрасли.

Аналитические процедуры включают также рассмотрение взаимосвязей между:

• элементами финансовой информации, которые предположительно должны соответствовать прогнозируемому образцу, основанному на опыте аудируемого лица;
• финансовой информацией и соответствующей информацией нефинансового характера (например, расходами на оплату труда и численностью работников).

Для осуществления  аналитических процедур аудитор  может использовать различные методы — от простого сравнения до комплексного анализа с применением сложных  статистических и математических методов. Аналитические процедуры могут  быть применены к сводной финансовой отчетности, финансовой отчетности компонентов (например, дочерних компаний, подразделений  или сегментов) и к отдельным  элементам финансовой информации. Выбор  аудитором процедур, методов и  уровня применения является предметом  профессионального суждения.

Аналитические процедуры используются в следующих  целях:

• для помощи аудитору при планировании характера, временных рамок и объема других аудиторских процедур;
• в качестве аудиторских процедур проверки по существу, когда их применение может быть более эффективным или результативным, нежели проведение детальных тестов операций и сальдо по счетам с целью снижения риска необнаружения по конкретным предпосылкам подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• в качестве общей обзорной проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности на завершающей стадии аудита.

Аналитические процедуры при планировании аудита. Аудитору рекомендуется применять аналитические процедуры на стадии планирования с целью понимания деятельности аудируемого лица и выявления зон возможного риска. Использование аналитических процедур может указать на особенности деятельности, ранее неизвестные аудитору, и помочь ему определить характер, временные рамки и объем других аудиторских процедур.

В аналитических  процедурах при планировании аудита рекомендуется использовать как финансовую, так и нефинансовую информацию (например, взаимосвязь между объемом продаж и общей площадью торговых помещений либо объемом реализованной продукции в натуральных измерителях).

Аналитические процедуры как разновидность  аудиторских процедур проверки по существу. Степень доверия аудитора к аудиторским  процедурам проверки по существу в  целях снижения риска необнаружения в отношении определенных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности может основываться на детальных тестах операций и сальдо по счетам, на аналитических процедурах или на их сочетании. Решение о том, какие аудиторские процедуры использовать для достижения конкретной

цели, поставленной аудитором, основывается на его профессиональном суждении относительно ожидаемой эффективности  и результативности имеющихся в его распоряжении аудиторских процедур для снижения риска необнаружения в отношении определенных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитору  рекомендуется обратиться к ответственным  сотрудникам аудируемого лица с запросом о наличии и достоверности информации, требуемой для применения аналитических процедур, и о результатах процедур такого рода, если они были ранее самостоятельно проведены аудируемым лицом. Использование аналитических данных, подготовленных аудируемым лицом, может оказаться целесообразным при условии, что аудитор уверен в надлежащей подготовке таких данных.

Если  аудитор намерен выполнить аналитические  процедуры в качестве аудиторских  процедур проверки по существу, ему  рекомендуется рассмотреть следующие  факторы:

• цели, которые ставит аудитор перед выполнением аналитических процедур, и степень, в которой он считает возможным полагаться на их результаты;
• особенности аудируемого лица и степень возможного дезагрегирования информации (например, аналитические процедуры могут дать лучшие результаты, если они применяются к финансовой информации по отдельным видам деятельности или к отдельным подразделениям, цехам, торговым точкам аудируемого лица, нежели по финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица в целом);
• наличие в распоряжении аудитора информации как финансового характера (смет, прогнозов), так и нефинансового характера (например, количество произведенных или проданных единиц продукции);
• достоверность имеющейся в наличии аудитора информации (например, рекомендуется проверить, подготовлены ли сотрудниками аудируемого лица с достаточной тщательностью сметные, прогнозные данные);
• уместность имеющейся информации (например, аудитору следует понять, были ли сметы составлены на основе ожидаемых результатов или же при их подготовке исходили из поставленных руководством аудируемого лица целей);
• источник имеющейся информации (источники, не зависимые от аудируемого лица, обычно более надежны и дают более объективную информацию, чем внутренние источники);
• сопоставимость имеющейся информации (например, может оказаться необходимым дополнить и детализировать отраслевые данные общего характера, чтобы сделать их сравнимыми с данными аудируемого лица, производящего либо продающего некоторую специализированную продукцию;
• знания, полученные аудитором во время предыдущих аудиторских проверок, а также понимание им типичных проблем аудируемого лица, которые при аудите предыдущих отчетных периодов были причиной для замечаний и внесения аудитором корректировок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Аналитические процедуры при проведении общей  обзорной проверки на завершающей стадии аудита. Аудитор должен применять аналитические процедуры ближе к завершению или непосредственно на завершающей стадии аудита при формулировании общего вывода о том, соответствует ли финансовая (бухгалтерская) отчетность в целом знанию о деятельности аудируемого лица, которое сложилось у аудитора. Выводы, составленные по результатам таких процедур, призваны подтвердить выводы, сделанные во время аудита отдельных статей финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также помочь аудитору сделать общий вывод о том, что аудируемая финансовая (бухгалтерская) отчетность носит разумный характер.

Аудитор должен быть готов к тому, что  по результатам применения аналитических  процедур на завершающей стадии аудита могут быть выявлены области, требующие проведения дальнейших аудиторских процедур.

Надежность  аналитических процедур. Применение аналитических процедур основывается на допущении того, что взаимосвязи  между данными существуют и продолжают существовать постольку, поскольку  отсутствуют доказательства противоположного.

Степень, в которой аудитор может полагаться на результаты аналитических процедур, зависит от оценки аудитором риска  того, что аналитические процедуры, основанные на прогнозных данных, могут указывать на отсутствие ошибки, тогда как в

действительности  проверяемая величина существенно  искажена.

Степень доверия аудитора к результатам  аналитических процедур зависит  от:

• существенности рассматриваемых статей (например, если остатки по счетам производственных запасов являются существенными, аудитору не следует полагаться только на аналитические процедуры при формулировании своих выводов; вместе с тем он может полагаться только на аналитические процедуры для отдельных статей доходов и расходов, если они являются несущественными по отдельности);
• других аудиторских процедур, направленных на достижение тех же целей (например, другие аудиторские процедуры, выполняемые при проверке перспектив погашения дебиторской задолженности, такие, как проверка последующих поступлений денежных средств, могут подтвердить выводы, сделанные в результате применения аналитических процедур к ранжированию дебиторов по срокам оплаты);
• точности, с которой могут предполагаться ожидаемые результаты аналитических процедур (например, аудитор при сравнении рентабельности текущего периода с предыдущим обычно ожидает большего соответствия, чем при сравнении доли в себестоимости отдельных видов расходов, таких, как затраты на научные исследования или затраты на рекламу);
• оценки неотъемлемого риска и риска средств внутреннего контроля (например, если внутренний контроль за процедурой обработки заказов на продажу недостаточен и, следовательно, риск средств внутреннего контроля высок, то более надежными при формировании выводов аудитора по дебиторской задолженности будут детальные тесты отдельных операций и сальдо по счетам, а не аналитические процедуры).

Аудитору  следует оценить и проверить  надежность существующих средств внутреннего  контроля (при их наличии) за подготовкой  информации, используемой при аналитических  процедурах.

Если  такие средства контроля можно считать  работоспособными, аудитор будет  иметь большую уверенность в  надежности информации и, следовательно, в результатах аналитических  процедур.

Средства  внутреннего контроля за нефинансовой информацией могут быть проверены вместе со средствами внутреннего контроля, связанными с ведением бухгалтерского учета. Например, средства контроля за обработкой счетов за отгруженную продукцию могут одновременно предусматривать и средства контроля за отражением процесса отгрузки отдельных ее единиц или партий. В таких обстоятельствах аудитор может проверить средства контроля за регистрацией отгрузки продукции одновременно

с проверкой  средств контроля за обработкой счетов.

Действия  аудитора в случае отклонений от ожидаемых  закономерностей. Если аналитические  процедуры выявили отклонения от ожидаемых закономерностей или  взаимосвязи, противоречащие другой информации или отличающиеся от предполагаемых

величин, аудитор  должен исследовать такие расхождения  и попытаться получить по ним разумные объяснения и соответствующие подтверждающие аудиторские доказательства.

Изучение  необычных отклонений и взаимосвязей обычно начинается с запросов руководству  аудируемого лица, после чего следует подтвердить ответы руководства аудируемого лица, например путем сравнения с информацией, которой располагает аудитор, и прочими доказательствами, полученными в ходе аудита, а также рассмотреть необходимость применения прочих аудиторских процедур, основанных на результатах таких запросов, в тех случаях, когда руководство аудируемого лица не может дать разумные объяснения или если объяснения не признаны аудитором убедительными..

Получение аудитором подтверждающей  информации из внешних источников.

Аудитор должен решить, следует ли использовать внешние подтверждения для получения  достаточных надлежащих аудиторских  доказательств в поддержку определенных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Сущность  и цели внешних подтверждений. Внешнее  подтверждение — это процесс  получения и анализа аудиторских  доказательств посредством прямой связи с третьими лицами в качестве ответа на запрос о предоставлении информации относительно некоторой  статьи отчетности, оказывающей влияние  на предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. При принятии решения относительно целесообразности и особенностей использования внешних  подтверждений аудитор должен  принять во внимание область деятельности, которой занимается аудируемое лицо, и прежний опыт рассылки запросов и получения и обработки полученных ответов.