Налоговые преступления

     - нарушения, связанные с маркировкой  подакцизной продукции (ст. 15.12 КоАП РФ);

     - нарушения законодательства о  налогах и сборах, возникающие  в связи с перемещением товаров  через таможенную границу (ст. 16.22 КоАП РФ);

     - нарушения, выражающиеся в непосредственном  воспрепятствовании деятельности  налоговых органов (ч. 1 ст. 19.4 и ч. 1 ст. 19.5, ст. ст. 19.6, 19.7 КоАП РФ)21;

     - нарушения в области осуществления  денежных расчетов и кассовых  операций, которые ранее относились  к подведомственности органов  налоговой полиции (ст. ст. 14.5, 15.1, 15.2 КоАП РФ)22.

     Отмечается, что не все эти правонарушения выражаются в непосредственном нарушении  законодательства о налогах и  сборах, однако их "антифискальная направленность представляется очевидной, во всяком случае, ранее аналогичные составы административных правонарушений предусматривались в качестве мер повышения собираемости налогов и иных обязательных платежей"23.

     Отграничение  уголовной ответственности за нарушения  законодательства о налогах и  сборах, содержащие признаки преступления, представляется менее сложным, чем  разграничение финансовой и административной ответственности. Налоговые преступления существенно отличаются от правонарушений других видов в силу своей повышенной общественной опасности и наказуемости исключительно в соответствии с  УК РФ.

     По  мнению законодателя, уголовно наказуемым следует признать не любое уклонение  уплаты налоговых платежей, а лишь такое, которое причиняет существенный вред бюджетной системе государства. Проявлением достаточно высокой  степени общественной опасности  нарушения законодательства о налогах  и сборах выступает конкретная денежная сумма, выраженная в рублях, непоступление которой в бюджетную систему РФ влечет для государства серьезные негативные последствия24.

     В то же время по вопросу о том, какие  составы преступлений являются "налоговыми", единства мнений ученых до настоящего времени не достигнуто.

     Согласно  наиболее распространенной точке зрения к собственно налоговым преступлениям  относятся лишь те деяния, которые  непосредственно посягают на отношения, возникающие в связи с уплатой  налогов и сборов в бюджет и  государственные внебюджетные фонды (ст. ст. 198 - 199.2 УК РФ)25.

     С большой долей условности к преступлениям, связанным с нарушением законодательства о налогах и сборах, относят  так называемые преступления против порядка налогообложения, посягающие на установленный порядок деятельности налоговых органов по осуществлению  налогового контроля и привлечению  виновных лиц к ответственности, в частности:

     - умышленное занижение размеров  платежей за землю (ст. 170 УК  РФ);

     - создание коммерческой организации  без намерения осуществлять предпринимательскую  или банковскую деятельность, имеющее  целью освобождение от налогов  (ст. 173 УК РФ "Лжепредпринимательство")26.

     Некоторые авторы предпринимают попытки еще  большего расширения перечня налоговых  преступлений, относя к ним, например, уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или  физического лица (ст. 194 УК РФ)27. Данное преступление имеет отношение к  сфере налогообложения, поскольку  налоги, взимаемые в связи с  перемещением товаров через таможенную границу, входят в общую систему  налогов и сборов Российской Федерации. Однако объект его посягательства отличен  от объекта посягательства собственно налоговых преступлений (отношения, возникающие в сфере таможенного  дела, а не в сфере налогообложения). Неслучайно поэтому уклонение от уплаты таможенных платежей, как правило, предлагается относить к категории  таможенных преступлений28.

     В мировом масштабе также не существует не только единого понимания термина "налоговое преступление", но и  единого подхода к определению видовой принадлежности налоговых преступлений в национальном уголовном законодательстве.

     Законодательство  ряда государств (Германии, Испании, Франции, Швейцарии, Дании, Норвегии, Эстонии, Аргентины, Турции, Китая, Кыргызстана) рассматривает  нарушения налогового законодательства не только с позиции экономической  преступности, но и с позиции совершения должностных преступлений работниками  налоговой администрации29. Представляется, что указанный подход более верный. Системообразующим фактором для выделения налоговых преступлений в отдельную, обособленную от других преступлений, группу должен быть не субъект преступного посягательства (налогоплательщик, плательщик сбора или налоговый агент) и не предмет такого посягательства (неуплаченный налог или сбор), а сама сфера налоговых правоотношений.

     Необходимы  поправки в УК РФ в части введения персональной уголовной ответственности  должностных лиц налоговых органов  за умышленные противоправные деяния, ущемляющие права налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых  агентов, а также так называемых процессуальных лиц, участвующих в  проведении мероприятий налогового контроля, - свидетеля, эксперта, специалиста, переводчика, понятого30.

     Выводы  по 1 главе

     Налоговыми  преступлениями являются преступные деяния, предусмотренные группой уголовно-правовых норм, обеспечивающих охрану общественных отношений, регулируемых налоговым  законодательством, складывающихся между  государством и налогоплательщиками  по поводу исчисления и уплаты налогов  и сборов. Всякое уклонение от уплаты налогов можно условно разделить  на две группы деяний, являющихся по своей сути разновидностями налогового обмана: в первом случае государственные  органы вводятся в заблуждение относительно объема налоговой обязанности (ст. 198, 199 УК); во втором случае обман заключается в демонстрации невозможности исполнения этой обязанности (ст. 199.2 УК). Деяния, предусмотренные ст. 199.1 УК, в зависимости от способа совершения преступления могут относиться к любой из этих групп. 

     ГЛАВА 2. УГОЛОВНО-ПРАВОВАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВЫХ  ПРЕСТУПЛЕНИЙ

     §1. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического  лица

     Налоговые преступления входят в главу 22 "Преступления в сфере экономической деятельности" раздела VIII "Преступления в сфере  экономики" УК РФ. Общим признаком, служащим критерием объединения  содержащихся в главе 22 УК РФ норм о  преступлениях в сфере экономической  деятельности, является видовой объект данных преступных деяний - "общественные отношения, складывающиеся по поводу производства, распределения, обмена и потребления материальных благ и услуг"31.

     Будучи  разновидностью экономических преступлений, противоправные деяния в сфере налогообложения  имеют весьма значительные особенности. Последние позволяют выделить непосредственный объект этих посягательств, т.е. обособить  в общей совокупности охраняемых уголовным законом отношений, возникающих  в процессе экономической деятельности, те из них, которые имеют место  именно в сфере налогообложения. При этом относительно определения  непосредственного объекта налоговых  преступлений в юридической науке  на сегодняшний день единого мнения не существует.

     Так, Б.В. Волженкин в качестве непосредственного объекта налоговых преступлений называет "установленный порядок уплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды"32, А.Э. Жалинский - "установленный законом порядок уплаты налогов и сборов"33, Б.В. Яцеленко - "общественные отношения, складывающиеся в сфере финансовой деятельности государства по поводу формирования бюджета и внебюджетных фондов"34.

     Некоторыми  авторами, напротив, подвергается сомнению сама принадлежность уголовно наказуемых нарушений налогового законодательства к преступлениям в сфере экономической  деятельности. Так, к примеру, Н.Н. Полянский  отмечает, что налоговыми преступлениями "нарушается деятельность различных  органов управления и вносятся затруднения  в различные отрасли их деятельности, а именно налоговые деликты касаются финансового ведомства и вносят затруднения в его деятельность по обложению граждан и взиманию с них налогов". Учитывая указанное  обстоятельство, Н.Н. Полянский выражает солидарность в этом вопросе с  позицией А.Н. Трайнина, который полагал, что налоговые деликты противодействуют финансовым функциям власти35.

     Другими юристами в качестве обоснования  отнесения налоговых преступлений к преступлениям, посягающим на порядок  управления, указывается на то, что "основные отличительные признаки данных отношений в том, что они, во-первых, складываются по поводу осуществления  государственной власти, а во-вторых, одним из их участников является государственный  орган. Принудительное изъятие части  собственности граждан в пользу государства есть одна из сфер общественной жизни, где как раз осуществляется публичная власть, а в качестве государственного органа выступает  аппарат госналогинспекций"36.

     Несколько иной позиции придерживается И.И. Кучеров. В частности, он полагает, что указанные  выводы являются результатом отождествления категории "экономическая деятельность" с предпринимательством, главной  целью которого является получение  прибыли. Отнесение налоговых преступлений к преступлениям в сфере экономической  деятельности свидетельствует, по мнению И.И. Кучерова, о том, что законодатель в первую очередь принял во внимание их экономическую составляющую37. Представляется, что подобное замечание абсолютно верно.

     Интересной  является и точка зрения В.А. Григорьева и А.В. Кузнецова, которые считают  налоговые преступления многообъектными и указывают на то, что "общественные отношения, регулирующие порядок уплаты и взимания налогов и (или) сборов в бюджет и государственные внебюджетные фонды физическими лицами и организациями, в данном случае выступают в качестве основного непосредственного объекта преступного посягательства, поскольку именно на этот объект, прежде всего, посягает лицо, совершающее налоговое преступление. Однако эти преступления... характеризуются еще и тем, что дополнительно посягают на отношения собственности, так как в результате их совершения субъект, который не платит налоги и страховые взносы, причиняет имущественный ущерб"38.

     По  нашему мнению, непосредственным объектом налоговых преступлений (в частности, преступления, предусмотренного ст. 198) является установленный законом  порядок уплаты налогов и сборов в бюджетную систему РФ.

     Предметом преступления являются налоги и сборы, подлежащие уплате физическим лицом (в  частности, индивидуальным предпринимателем).

     Под налогом согласно п. 1 ст. 8 НК РФ понимается обязательный, индивидуально безвозмездный  платеж, взимаемый с организаций  и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

     Под сбором согласно п. 2 ст. 8 НК РФ понимается установленный налоговым законодательством  обязательный взнос, взимаемый с  организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий  совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными  органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

     Ответственность по ст. 198 УК РФ, а равно по ст. 199 УК РФ наступает в случае уклонения  от уплаты как федеральных налогов  и сборов, так и региональных и  местных налогов.

     Общественная  опасность уклонения от уплаты налогов  и сборов, т.е. умышленное невыполнение конституционной обязанности каждого  платить законно установленные  налоги и сборы, заключается в  непоступлении денежных средств в бюджетную систему РФ (абз. 1 п. 1 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006).

     Объективную сторону преступления, предусмотренного в ст. 198 УК РФ, образует уклонение  физического лица от уплаты налогов  и (или) сборов путем непредставления  налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах  и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую  декларацию или такие документы  заведомо ложных сведений, совершенное  в крупном размере.

     Налоговая декларация согласно п. 1 ст. 80 НК РФ - это  письменное заявление налогоплательщика  об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой  базе, налоговых льготах, об исчисленной  сумме налога, а также о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.