Учет и аудит финансовых результатов и пути их совершенствования на примере АО "Казахинстрах"

         Подавляющее большинство финансовых инструментов предприятия трактуются одинаково как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Эффект некоторых же событий или операций, однако, будет иметь разное отражение в налоговом и бухгалтерском учете. Налоговое последствие большинства событий, отраженных в финансовых отчетах за период, учитывается при определении размера подоходного налога к выплате.

          Временные разницы - это разницы между налогооблагаемым и бухгалтерским доходом за отчетный период, которые возникают по причине того, что период, в котором некоторые статьи расхода и дохода включаются в налогооблагаемый доход не совпадает с периодом, в котором они включаются в бухгалтерский доход. Временные разницы возникают в одном периоде и аннулируются в одном или нескольких последующих периодах. Некоторые временные разницы не могут напрямую ассоциированы с определенными активами или обязательствами, но, тем не менее, являются результатом экономических событий, отраженных в финансовых отчетах, и будут оказывать налоговых эффект в будущие периоды [12, с.214].

         Постоянные разницы - это разницы между налогооблагаемым доходом и учетным доходом за отчетный период, которые возникают в текущем отчетном периоде и не аннулируются в последующие отчетные периоды.

          Обычно, временные разницы возникают в результате использования разных методов начисления износа в налоговом и бухгалтерском учете, составления плана компенсационных выплат сотрудникам, при составлении плана, отражающего повременную оплату по завершению определенного процента работ в капитальном строительстве, при ведении метода начисления в бухгалтерском и кассового метода в налоговом учете. Упомянутая последней временная разница больше не существует, так как была аннулирована при принятии Постановления о переходе на метод начисления в налоговом учете с 1-го июля 1997 года [12, с.219].

         Временная разница аннулируется в тот момент, когда соответствующих актив восстанавливается или соответствующее обязательство погашается. Отсроченные доходы или расходы по налогам представляют собой увеличение или уменьшение размеров налогов к выплате или возмещению в будущих периодах как результат временных разниц и зачетов потерь при уплате налогов за будущий период в конце текущего года.

         Отсроченный подоходный налог входит в категорию так называемых оценочных обязательств (estimated liabilities), точная сумма которых не может быть определена до наступления определенной даты. В случае с подоходным налогом, его сумма, как известно, зависит от финансовых результатов предприятия, которые остаются неопределенными до конца года. Налоги, однако, необходимо перечислять в течение года еще до того, как окончательная сумма обязательств будут подсчитана.

          В современном бухгалтерском учете в западных странах понятие временных разниц трактуется более широко, нежели по нашим стандартам. Там принято разделять понятия "временные" и "временные" разницы. Первое понятие гораздо более сложно, нежели второе, означающее только разницу во времени. Временные разницы включают все виды разниц между бухгалтерским и налоговым учетами активов и обязательств, которые выражаются в результате в виде временных разниц к выплате, либо к вычету.

          Временная разница к вычету - это сумма разниц, подлежащих вычету при определении налогооблагаемой прибыли в момент восстановлении балансовой стоимости соответствующего актива или погашения соответствующего обязательства.

          Временная разница к выплате - это сумма разниц между налоговыми платежами, определяемая при исчислении налогооблагаемой прибыли в будущие периоды в момент восстановления балансовой стоимости соответствующего актива или погашения соответствующего обязательства.

       Существует четыре основных вида временных разниц, а именно:

1) признание  дохода в бухгалтерском учете  предшествует периоду признания  его в налоговом учете (пример: прибыль от инвестиций, признаваемая  как доход в бухгалтерском  учете, признается таковой в  налоговом учете только после  получения/ выплаты ее в качестве  дивидендов). Временные разницы такого  типа приводят к увеличению  суммы обязательства/ расхода  по отсроченному налогу и являются, тем самым, временными разницами к выплате;

2) признание  дохода в налоговом учете предшествует  периоду его признания в бухгалтерском  учете (пример: по налоговому учету  доход от средств, перечисленных  строительной фирме авансом под  контракт на проведение ремонтных  работ, признается полностью по  всей сумме; при бухгалтерском  учете доход, согласно условиям  контракте признается порционно,  в зависимости от процента  выполненных работ). Временные разницы  этого типа приводят к увеличению  суммы актива/дохода по отсроченному  налогу и являются, тем самым,  временными разницами к вычету;

3) признание  расхода, уменьшающего налогооблагаемую  прибыль, предшествует периоду  его признания в бухгалтерском  учете (пример: в бухгалтерском  учете используется прямолинейный  метод начисления амортизации,  увеличивающий полезный срок  службы актива, тогда как в  налоговом учете применяется  только ускоренный метод начисления  износа, уменьшающий срок службы  актива). Временные разницы такого  типа приводят к увеличению  суммы обязательства/ расхода  по отсроченному налогу и являются, тем самым, временными разницами  к выплате;

4) признание  расхода в бухгалтерском учете  опережает его признание в  качестве фактора, уменьшающего  налогооблагаемую прибыль в налоговом  учете (пример: это касается, в  основном, оценочных или предположительных  расходов, таких как расходы по  предоставлению гарантийного обслуживания  или начисленные расходы по  постановлению суда. Такие расходы  не подлежат учету в налогообложении  до тех пор, пока они не  будут зафиксированы, т.е. не  перейдут из ранга оценочных  в ранг действительных). Временные  разницы этого типа приводят  к увеличению суммы актива/дохода  по отсроченному налогу и являются, тем самым, временными разницами  к вычету [22, с.137].

         Таким образом, к принципам учета доходов и расходов относятся:

• порядок признания доходов и расходов в бухгалтерском учете;
• порядок определения налогооблагаемой прибыли;
• принципы отражения доходов и расходов в финансовой отчетности предприятия.

1.2.Совершенствование вопросов учета и аудита по финансовым результатам

         Отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности сводится к раскрытию формирования финансового результата за тот или иной период (чистого дохода и убытка).

         При этом доходы и расходы могут быть представлены в этом отчете путем разграничения видов деятельности. Такая информация оказывает определенную помощь для принятия решений. Источники статей отчетности имеют важное значение при оценке способности генерировать денежные средства в будущем.

         Важная особенность данной формы в том, что в ней сравнивается сумма всех доходов предприятия с суммой всех расходов, понесенных им для поддержания своей деятельности.

     Этот  отчет позволяет пользователям  финансовой отчетности прогнозировать будущие движения денежных средств  несколькими различными способами.

     Доходы  и расходы группируются в Отчете о доходах и расходах таким  образом, чтобы выявить доходы и  расходы от реализации продукции  и оказания услуг; доходы и расходы  от финансирования и прочей деятельности. При этом концепция чистого дохода (убытка) основана на убеждении того, что любые доходы и расходы  относятся к обычной деятельности, поскольку они отражают риски, которым  подвержена организация, ведущая дело в определенных политических, экономических  и географических условиях.

         Чрезвычайными обстоятельствами считаются события и сделки, однозначно отличимые от обычной деятельности. Одна из черт чрезвычайных обстоятельств - как правило, их редкий, неповторяющийся характер. Однако вовсе необязательно, что все редко случающиеся события относятся к чрезвычайным обстоятельствам. Например, продажа дочерних товариществ для большинства организаций является не частым событием, но рассматривается в качестве события обычной деятельности. Наиболее распространенные примеры чрезвычайных обстоятельств - землетрясение, экспроприация собственности и т.п.

     Вместе  с тем, отнесение к чрезвычайным обстоятельствам даже, природных  и политических катастроф зависит  от того, что для организации является обычной деятельностью. Например, убытки от землетрясения, для организации, находящейся в сейсмоопасном  районе, должны быть отнесены к результатам  от обычной деятельности, поскольку  риск таких потерь - обычный риск ведения бизнеса в данной географической зоне.

     По  мнению Сейдахметовой Ф.С. [16] в рамках обычной деятельности требуется обособленно раскрыть некоторые доходы и расходы. Необходимость в этом возникает, когда из-за своего характера или размера, сведения о них значимы для объяснения результатов деятельности организации за отчетный период. К примеру, отдельно представляются доход (убыток) от основной (реализация готовой продукции, работ, услуг) и неосновной (реализация основных средств, нематериальных активов, курсовая разница и т.п.) деятельности.

           Как считает Разливаева Л.В., при квалификации доходов и расходов следует учитывать принцип соответствия доходов и расходов. Он заключается в том, что квалификация расхода соответствует квалификации дохода, и наоборот. Если доход признается доходом по обычным видам деятельности, то соответствующий ему расход может быть только таким же. Например, амортизация по основным средствам, сданным в аренду: она будет расходом по обычным видам деятельности, если доход признан выручкой, и наоборот, она будет операционным расходом, если таковым будет признан доход.

     Для целей определения финансового  результата доходы должны быть уменьшены  на сумму соответствующих им расходов (расходов, понесенных в целях извлечения этих доходов) - в этом заключается  принцип соответствия доходов и  расходов. Поэтому расходы должны подразделяться по видам так же, как и доходы.

     При этом доход не может быть признан  доходом по обычным видам деятельности, если ему не соответствует никаких  расходов (поскольку это деятельность, она должна сопровождаться расходами). Пример - получение процентов за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации  в этом банке. Какую бы долю не занимали данные поступления в структуре  доходов организации, они никогда  не станут доходами по обычным видам  деятельности, поскольку не связаны  с деятельностью по извлечению этих доходов и не сопровождаются расходами. И наоборот - если нет дохода, то не может быть и расхода по обычным  видам деятельности.

     Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением  и продажей продукции (включая управленческие и коммерческие расходы), приобретением  и продажей товаров, а также расходы, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.

     Не  может быть доходов по обычным  видам деятельности, для извлечения которых не понесены соответствующие  расходы, и наоборот, расходам по обычным  видам деятельности всегда должны соответствовать  доходы (не следует забывать отличие  доходов от прибыли). Если бухгалтер  отражает в учете и отчетности только одну сторону этого уравнения - только доходы или только расходы - он ошибся либо в построении аналитики (выручка и себестоимость всегда должны отражаться в одной и той  же аналитике, иначе будет нарушен  принцип соответствия доходов и  расходов, а информация отчетности потеряет свою полезность), либо в классификации  доходов и расходов (Радостовец  В.К.) [13]. Например, торговая организация оказывает услуги по хранению, но расходы по хранению несобственных товаров (часть амортизации складских помещений, зарплаты сторожей, грузчиков и т.п.) отдельно не выделены, а продолжают включаться в издержки обращения. Есть доход, но нет расходов - это ошибка в построении аналитики, поскольку прибыль от услуг по хранению неоправданно завышена, а прибыль от реализации товаров, напротив, необоснованно занижена. Другой пример: организация не ведет деятельности и проценты, начисленные банком за пользование остатком средств на расчетном счете, составили 100% ее дохода, поэтому бухгалтер посчитал данный доход доходом по обычным видам деятельности. Отсутствие расходов организации по извлечению данного дохода, отсутствие "деятельности" как таковой говорит о том, что, несмотря на существенность, данный доход не может считаться доходом по обычным видам деятельности, бухгалтер, классифицируя доходы, совершил ошибку.

     В качестве операционных доходов признаются доходы по самостоятельным хозяйственным  операциям и сделкам, осуществленным с целью получения данных доходов, но при этом не являющимся предметом  деятельности данной организации, а  именно:

• доходы, связанные с продажей активов, отличных от продукции или товаров - основных средств, материально-производственных запасов, ценных бумаг (кроме профессиональных участников рынка ценных бумаг), иностранной валюты и т.п.;
• доходы, получаемые по отдельным самостоятельным договорам, но не связанные с профильной деятельностью - доходы по договорам аренды, коммерческой концессии, проценты к получению, доходы от совместной деятельности (Торшаева Ш.М.) [20].