Учет, аудит и судебно-бухгалтерская экспертиза кассовых операций

-  первичная документация —  приходные и расходные кассовые  ордера, отчет кассира, кассовая  книга, акт инвентаризации наличных  денежных средств, справка кассира - операциониста, препроводительная ведомость на сдачу выручки в банк, объявление на взнос наличными деньгами, чековая книжка, платежное поручение, платежное требование, инкассовое распоряжение, выписка банка с расчетного, валютного и прочих счетов в банке и др.;

- регистры синтетического и  аналитического учета по счетам 50    «Касса», 57 «Переводы в  пути» и др.;

-   бухгалтерская отчетность  — форма № 1 «Бухгалтерский  баланс», форма № 4 «Отчет о  движении денежных средств»;

-    внеучетная информация — приказы, распоряжения руководителя организации, справки, заявления, договоры, акты ревизий и налоговых проверок, аудиторские заключения, заключения дополнительных экспертиз (криминалистических, графоведческих,   автороведческих, материалы дела).

По содержанию и назначению источники информации (документальный материал) эксперт-бухгалтер разделяет на нормативно-справочную и фактографическую информацию (кассовые и банковские документы), которая используется для экспертного исследования каждого вопроса, предусмотренного заданием судебно-бухгалтерской экспертизы. Все участвующие в производстве экспертизы документы могут использоваться экспертом-бухгалтером в  системе доказательств только после установления их доброкачественности и при анализе их достаточности.

Достаточность первичных учетных  документов по отражению операций     с денежными средствами в кассе  и на счетах в банке, имеющихся  в материалах дела для дачи экспертного  заключения, анализируется по трем признакам:

1) осуществление самого факта  операций с денежными   средствами; 

2)   целевое   назначение   поступления  денежных средств; 

3) целевое назначение расхода  денежных средств.

Определяя достаточность документального  материала, эксперту следует запросить  и получить для проведения экспертизы отчеты  кассира СПК «Прогресс», выписки банка с расчетного счета и авансовые отчеты за исследуемый период, который определен правоохранительными органами.

 

3.2. Приемы и методы  судебно-бухгалтерской экспертизы  расчетных операций с кредиторами

 

Исследование эксперта — это творческий процесс, в котором проявляются знание достижении и методов различных наук, диалектико-материалистической теории познания, владение современными высокоэффективными методами исследования, умение эксперта, его личный опыт.

Далеко не всякое техническое средство и метод, применяемые в различных областях деятельности, могут быть рекомендованы для использования в экспертной практике.

К ним предъявляется ряд специфических  требований, определенных, прежде всего, процессуальным законом:

- экспертной практике могут  быть рекомендованы только научно  обоснованные, экспериментально апробированные  методы и средства, эффективность  которых научно доказана;

- правом преимущества пользуются  такие методы и средства, которые  не ведут к порче или существенному изменению вещественных доказательств;

- результаты их применения должны  быть очевидны, в определенной  мере наглядны как для экспертов,  так и для всех участников  уголовного, гражданского либо арбитражного  процесса;

- важно, чтобы применение методов и средств не ущемляло законных интересов и прав граждан, не унижало их чести и достоинства, не нарушало морально-этических норм общества.

Существенным признаком каждого  рода (вида) экспертизы является методика экспертного исследования. Под такой  методикой экспертизы принято понимать систему научно обоснованных методов, приемов и технических средств (приборов, аппаратуры, приспособлений), упорядоченных и целенаправленных для решения вопросов, установления фактов, относящихся к предмету судебных экспертиз. Конкретные научные методические приемы экономической экспертизы — это специфические приемы экспертного исследования, разработанные на основе достижений практики, а также развития экономической и юридической наук.

Их можно объединить в три  группы:

— документальные;

— расчетно-аналитические;

— обобщения и реализации результатов  экспертизы.

Документальные приемы — это исследование учетных документов, различные экспертизы этих документов, проверка нормативной правовой базы их составления и т.д. Применяют названные методические приемы при условии, что возник ущерб от хозяйственных операций, которые отображены в первичной документации, регистрах бухгалтерского учета и отчетности, а также стали объектами расследования правоохранительными органами.

К расчетно-аналитическим приемам относятся, прежде всего, экономический анализ, статистические расчеты, экономико-математические методы.

Экономический анализ — система научных приемов, используемых в экономической экспертизе для выявления причинных связей, обусловивших конфликтные ситуации в хозяйственных операциях и процессах, которые стали объектами расследование правоохранительными органами.

Статистические расчеты – приемы, с помощью которых экспертиза может определить качественные и  количественные характеристики исследуемых хозяйственных операций и процессов, не содержащихся непосредственно в исходной экономической информации (бухгалтерском балансе расчетных ведомостях на заработную плату и т.п.). Применяются они при необходимости произвести уточнения приближенных величин перейти от одних величин к более точным характеристикам количественных связей и отношений.

Экономико-математические методы применяются  в экономической экспертизе при  установлении факторов, влияющих на результаты хозяйственной деятельности, с тем чтобы учесть их на стадии исследования общих результатов работы организаций.

Методом судебно-экономической экспертизы является совокупность приемов, используемых экспертом-экономистом при исследовании документов бухгалтерского, статистического, оперативного учета, управленческого учета записей счетных регистров в совокупности с документами гражданско-правового характера и другими материалами дела и даче заключения по поставленным перед ним вопросам, входящим в его компетенцию.

Судебно-экономическая экспертиза является самостоятельным источником доказательств, относящихся к предмету доказывания в соответствующем звене судебной системы. Как самостоятельный источник доказательств судебно-экономическая экспертиза использует средства научного экономического анализа исходных данных, содержащихся в других доказательствах, приобщенных к делу. Следователь, прокурор, судья, расследуя (рассматривая) дело о хищениях, должностных злоупотреблениях, споры между хозяйствующими субъектами, гражданами экономического характера исследуют учетные документы и иные материалы. Поэтому им необходимо знание методов исследования данных экономики, финансов и бухгалтерского учета; без этого невозможно самостоятельно проводить работу, направлять деятельность ревизора, контролировать полноту и всесторонность исследования материалов, осуществляемого экспертом.

Принимая во внимание аспекты, затронутые в предыдущих главах исследования, определяем, что правовую природу  судебно-экономической экспертизы характеризуют три признака:

- во-первых, в основе ее лежит информация о фактах предпринимательской деятельности, обладающая свойством относимости к исследуемой деятельности и познаваемая (исследуемая) для получения сведений о других искомых фактах (юридических, доказательственных);

- во-вторых, судебно-экономическая экспертиза обладает процессуальной формой, предусмотренной в законе как одно из средств доказывания. Процессуальная форма экспертизы выступает в качестве гарантии достоверности получаемых в результате экспертного исследования сведений о доказательственных фактах;

- в-третьих, она подчинена определенному  законом процессуальному порядку  получения и исследования доказательственной  информации о фактах предпринимательской  и иной экономической деятельности.

Доказательственное значение экспертизы утрачивается, если при ее проведении игнорируется хотя бы один из признаков, характеризующих ее правовую природу (отсутствует логический процесс познания, не соблюдается процессуальная форма, нарушается процессуальный порядок получения и исследования доказательственной информации).

Согласно требованиям материального  и процессуального права общими требованиями к методике исследования предметов и документов являются:

а) сопоставление сведений в документах с объективной реальностью с  целью выявления несоответствия этих сведений реальным результатам предпринимательской деятельности (доходам) как предмету посягательств и выявления интеллектуального подлога. Тем самым выявляется несоответствие сведений из документов действительным результатам предпринимательской деятельности (доходам);

б) анализ и сопоставление фактов предпринимательской деятельности (в отличие от документальной проверки исполнения законов и подзаконных  актов, проводимой налоговыми органами). Анализ фактов предпринимательской  деятельности проводится с целью определения фактических результатов предпринимательской деятельности исследуемой организации, выявления недостоверных данных в отчетности, представленной государству, и в документах, являющихся основанием для учета и отчетности;

в) объективность и полнота исследования фактов предпринимательской деятельности за период деяний реальных распорядителей доходами (лица или группы лиц), полученными от предпринимательской деятельности; Объективность и полнота выражаются в исследовании всех имеющихся сведений, строгом соответствии выводов из исследования имеющимся сведениям;

г) построение причинно-следственных логических взаимосвязей использования  предмета посягательств и недостоверности  сведений в документах, предполагающих юридическую оценку деяний в соответствии с нормами материального права; Логические взаимосвязи заключаются в причинно-следственной связи между распоряжением доходами, несоответствием сведений в документах, учете и отчетности фактам и результатам предпринимательской деятельности и материальными последствиями деяний для собственников доходов, извлекаемых из использования имущества, и государства;

д) определение отрицательных материальных последствий деяний виновных лиц  для собственников имущества  и государства. Материальные последствия определяются в виде части доходов от продаж продукции (товаров, работ, услуг), доходов на капитал и доходов от продажи собственности, использованных или не использованных в интересах предпринимательской деятельности и не поступивших государству в виде налогов и обязательных платежей, в причинно-следственной связи с несоответствием документов фактическим обстоятельствам предпринимательской деятельности.

Исследование системы первичного учета строится по следующей схеме.

1. Определяется степень воздействия на организацию первичного учета различных внутренних (организационная структура, методы распределения полномочий и ответственности, информационное и кадровое обеспечение, техническая оснащенность) и внешних (требования законодательства, принадлежность организации, специфика отрасли, размеры производства, местоположение, используемые ресурсы) факторов.

       2. Оцениваются  величины внутрихозяйственного  и контрольного рисков системы  первичного учета на данном  участке с помощью проведения  тестов. Ответив на поставленные  в тестах вопросы, эксперт формулирует  свои выводы.

         На основании  проведенного исследования определяются объемы выборки на отдельных участках учета в рамках данного раздела и способы отбора элементов проверяемой совокупности.

         Рассмотрим  основные процедуры, которые могут  присутствовать в зависимости  от результатов проведенного анализа в программе экспертизы учета кассовых операций:

- Проверка достоверности (полноты  и точности) фактов подтверждающих  принятие к учету услуг. С  помощью этой процедуры достигается  уверенность в том, что в  организации присутствует вся  первичная документация по всем проданным товарам за отчетный период. Проверяя полноту отражения продаж, эксперт может использовать информацию о типичном «наборе» товаров, предоставляемых проверяемой организацией за определенный период, полученную, например, в результате устного опроса или просмотра учетных регистров за предыдущие периоды.

-  Проверка оперативности регистрации  фактов оказания услуг. Эксперт  должен установить причины расхождений  (если таковые есть) между датами  совершения хозяйственных операций  и сроками их регистрации в учете, а также выяснить, разовый или систематический характер носят такие факты.

-  Проверка законности первичной  учетной документации, оформляющей  операции по расчетам с дебиторами. Цель проведения данной процедуры  - получение достаточного количества доказательств того, что весь массив первичной учетной документации имеет юридическую силу (т.е. соблюдены все требования к оформлению документации). Эксперт полистно просматривает те документы, которые были отобраны им для проверки ранее (в соответствии с выбранными критериями).

- Проверка соблюдения графика  документооборота. С помощью этой  процедуры устанавливается наличие  или отсутствие графика документооборота  по операциям с дебиторами, на  все ли первичные документы  он составлен, а также работает ли этот график в действительности. Следовательно, на документацию, на которую нет графиков документооборота или если эти графики реально не работают, при проведении следующей процедуры аудитор должен обратить особое внимание.

- Проверка полноты и точности регистрации документа в учетных регистрах. В результате данной процедуры эксперт получает достаточное количество доказательств того, что при принятии документов к учету соблюдены шесть основных принципов: