Совершенствования содержания учетной политики

     Исходя  из норм НК РФ [3], можно предположить, что вся совокупность вопросов, решаемых методом учетной политики для целей налогообложения, может быть сгруппирована в два основных раздела учетной политики это организационно-технический и методический раздел.

      Организационно-технический  раздел для налогообложения включает:

• организация работы налоговой службы и порядок ее взаимодействия с бухгалтерской службой;
• способы формирования аналитических регистров налогового учета, их состав и формы;
• организация документооборота, порядок хранения регистров налогового учета и документов налоговой отчетности;
• модель налогового учета.

      Методический раздел для целей налогообложения  включает:

• элементы формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций;
• элементы формирования налоговой базы по налогу на добавленную стоимость;
• специальные элементы учетной политики для организаций, осуществляющих определенные виды деятельности (элементы формирования налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых, операции с ценными бумагами, страховые организации, кредитные учреждения и т.п.).

     Дополнительные  элементы учетной политики, на которые  нет прямого указания НК РФ, но которые могут быть включены в учетную политику, либо вариантность формирования которых обусловлена противоречивостью.

      Наиболее  значимые разделы учетной политики для целей налогообложения:

• порядок исчисления и уплаты налога на прибыль;
• определение даты получения дохода;
• определение даты осуществления расхода;
• прямые и косвенные расходы;
• порядок учета основных средств;
• амортизация основных средств;
• оценка незавершенного производства;
• создание резервов на предстоящие расходы.

     В первом разделе говорится о том, что главой 25 НК РФ [3] установлено несколько способов исчисления и уплаты налога на прибыль. Уплата ежемесячных авансовых платежей может производиться исходя из 1/3 суммы налога, подлежащей уплате за предыдущий квартал. Данный вариант уплаты налога невыгоден для организаций, имеющих неравномерные показатели по прибыли, так как, даже получив убыток в текущем налоговом периоде, придется произвести ежемесячный авансовый платеж. В этом случае целесообразно перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, внеся соответствующую запись в учетную политику.

     Во  втором разделе раскрывается информация о дате получения дохода. Достаточно часто, если у организации есть договоры, относящиеся к нескольким налоговым периодам, момент признания доходов по ним может быть перенесен на более поздний срок, а соответственно, будет перенесен момент уплаты налога на прибыль.

     В третьем разделе «определение даты осуществления расхода» изложено, что если организация имеет затраты по договорам с неопределенным сроком действия, например по приобретению программного обеспечения или маркетинговым исследованиям, их можно учесть в расходах в момент приобретения, если дополнить учетную политику положением, что расходы по договорам с неопределенным сроком действия учитываются при налогообложении в момент возникновения расходов.

     В четвертом разделе говорится, что  для сближения бухгалтерского и налогового учета организация должна установить одинаковый перечень прямых и косвенных расходов в обоих учетах. Для минимизации налогов нужно утвердить минимально возможный перечень прямых расходов, например указать в учетной политике, что прямые расходы распределяются пропорционально доле таких затрат в плановой себестоимости продукции.

     В пятом разделе «порядок учета  основных средств» изложено о стоимостном критерии основных средств, с 1 января 2008 г. предусматривается стоимостной критерий в размере 20 000 р., в бухгалтерском учете точно такой же лимит. Во-первых, это позволит сблизить два вида учета. Во-вторых, единовременное списание имущества стоимостью до 20 000 р. включительно, а не 10 000 р.,  выгоднее для расчета налога на имущество.

     Шестом раздел раскрывает информацию об амортизации основных средств. В налоговом учете амортизацию основных средств можно начислять одним из двух методов: линейным или нелинейным. При выборе метода начисления амортизации необходимо учесть, что используемый метод не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества. Линейный способ позволяет равномерно погашать стоимость амортизируемого имущества в течение всего срока полезного использования этого имущества. При использовании нелинейного метода большая часть стоимости амортизируемого имущества списывается в расходы в течение первой половины срока полезного использования.

     В седьмом разделе раскрывается информация об оценки незавершенного производства. Для сближения бухгалтерского и налогового учета, организация должна при расчете налога на прибыль распределять прямые расходы на незавершенное производство. Например, для минимизации налога на прибыль прямые расходы на остатки незавершенного производства распределять не надо.

     В восьмом разделе говорится о создание резервов на предстоящие расходы. Организации, которые признают доходы и расходы от реализации товаров (работ, услуг) по методу начисления, могут создавать резервы на предстоящие расходы. Средства, направляемые на создание резервов, уменьшают налог на прибыль уже в текущем периоде, еще до использования резерва. В соответствии с НК РФ [3] организация может создать резервы:

• на предстоящую оплату отпусков работникам;
• на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
• на предстоящий ремонт основных средств;
• на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
• на формирование расходов по сомнительным долгам.

       Внести изменения в учетную политику каждая организация может в конце года, определяясь с параметрами учета на следующий год. Однако в определенных случаях ее можно скорректировать. Установлено несколько оснований для внесения изменений в учетную политику:

• если изменилось законодательство или вносились коррективы в нормативные акты по бухучету;
• фирма решила применить новые способы ведения бухучета;
• серьезно поменялись условия деятельности компании.

     Налоговый кодекс предоставляет организациям возможность реагировать на изменения внутренних и внешних обстоятельств их хозяйственной деятельности. При этом свои планы организация должна отразить в учетной политике, а о некоторых уведомить налоговую инспекцию. 

1.3 Влияние содержания учетной политики организации на результаты деятельности

      В связи с приведением Российской системы бухгалтерского учета с  международными стандартами финансовой отчетности изменились подходы к  постановке бухгалтерского учета в  организации, и объективно возросла роль учетной политики. Учетная политика является основой ведения бухгалтерского учета, принятого в организации. При грамотном подходе к составлению учетной политики можно оптимизировать налогообложение, рационально распределить обязанности между структурными подразделениями и исполнителями организации.

      На основании данных бухгалтерского учета, сформированных на базе положений учетной политики, разрабатываются и принимаются управленческие решения, основная цель которых - повышение прибыльности и эффективности производственной или торговой деятельности. Поэтому основными адресатами учетной политики являются те заинтересованные пользователи бухгалтерской информации, от которых зависит принятие управленческих решений, непосредственно направленных на повышение эффективности производства или торговли, - руководители организаций, советы директоров, общие собрания акционеров, деловые партнеры и т.п.

      Способы ведения бухгалтерского учета отражаются в учетной политике. Организация самостоятельно выбирает один из нескольких способов, допускаемых законодательством Российской Федерации, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет. Если же по конкретному вопросу не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики главный бухгалтер организации самостоятельно разрабатывает способ ведения учета в соответствии с бухгалтерскими стандартами.

      Поскольку значения показателей, характеризующих финансовое состояния организации и результаты его деятельности, зависят от выбранных способов учета, при анализе необходимо выяснить, какие методы и способы учета применяет организация.

      Как отмечалось выше, способы ведения учета оказывают влияние на результаты расчетов показателей финансовой отчетности, например:

• различные методы начисления амортизации нематериальных активов и установление срока их полезного использования оказывают влияние на величину текущих расходов и финансового результата. Так, при значительной стоимости нематериальных активов применение метода уменьшаемого остатка повлечет за собой существенное изменение текущих расходов организации в первые годы эксплуатации, что повлияет на величину прибыли организации;
• выбор метода начисления амортизации основных средств оказывает влияние на величину остаточной стоимости основных средств, затраты и, следовательно, на финансовые результаты деятельности организации;
• применение действующих подходов к признанию полученных доходов и понесенных расходов также обусловливает получение различных финансовых результатов. Например, если общехозяйственные и коммерческие расходы в соответствии с учетной политикой признаются расходами периода, они полностью списываются на финансовый результат, что уменьшает прибыль от продаж. А если общехозяйственные расходы списываются на счет «Основное производство» и распределяются между реализованной продукцией, готовой продукцией на складе, товарами и остатком незавершенного производства в доле, относящейся к реализованной продукции, а коммерческие расходы распределяются между проданной продукцией и остатками готовой продукции на складе, прибыль от продаж увеличивается;
• размер производственных запасов и себестоимости выпущенной продукции зависит от выбора метода оценки материалов. В условиях роста цен на МПЗ использование метода ФИФО обеспечивает минимальную величину себестоимости и, следовательно, максимальную прибыль;
• различные методы оценки незавершенного производства оказывают влияние на ее балансовую величину (организации применяют оценку по фактической или нормативной производственной себестоимости; по прямым статьям затрат; по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов);
• выбор порядка отнесения на себестоимость проданной продукции отдельных видов расходов (путем непосредственного их списания на себестоимость по мере совершения затрат или с предварительным зачислением в резерв предстоящих расходов) и др.

      Поскольку применение любого из перечисленных способов ведения учета влияет на величину активов, обязательств и финансовых результатов организации, необходимо раскрытие всех элементов учетной политики и их изменений.

   Каждая компания рассматривает характер своих операций и политику, которые пользователи ожидают увидеть представленными для того типа компании. Например, предполагается, что все компании частного сектора должны раскрывать учетную политику для налогов на прибыль, включая отложенные налоги и налоговые активы. Когда компания имеет значительные зарубежные производства или операции в иностранной валюте, предполагается раскрытие учетной политики для признания положительных и отрицательных курсовых разниц и  хеджирования таких разниц. В сводной финансовой отчетности раскрывается политика, применяемая в отношении деловой репутации и доли меньшинства. Учетная политика может иметь важное значение, даже если суммы, показанные для текущего и предшествующего периодов, не являются существенными.

      В соответствии с требованиями ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» [11] в пояснительной записке должны быть раскрыты отличные от предыдущего года способы ведения бухгалтерского учета, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации. Кроме того, должны быть указаны причины этих изменений и оценка последствий их в стоимостном выражении, чтобы заинтересованные пользователи отчетности имели возможность сравнить показатели финансовой отчетности на протяжении нескольких отчетных периодов и определить тенденции их изменений.

     Не  считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевшихся ранее, или возникли впервые в деятельности организации.

     На  практике это означает, что в течение  отчетного года в действующую  учетную политику можно вносить дополнения, т. е. пополнять ее состав новыми положениями в отношении разделов и объектов учета, которые ранее не встречались в деятельности организации, и поэтому порядок их бухгалтерского учета не регламентировался в данной организации. Под это правило не подпадает ситуация с введением в действие нового ПБУ, так как оно устанавливает новые правила отражения объектов и операций в бухгалтерском учете и отчетности, а сами объекты и операции к этому моменту уже присутствуют в хозяйственной деятельности организации.