Себестоимость продукции: анализ и пути снижения

     Прямые  расходы (англ. - direct costs) — это расходы, которые можно прямо отождествить с объектом затрат, и само существование  объекта затрат является непосредственной причиной возникновения прямых расходов. Чаще всего в качестве прямых расходов выделяют прямые материальные расходы  и прямые расходы на оплату труда.

     Накладные расходы (англ. - overhead costs) — это расходы, которые не связаны напрямую с  объектами затрат. Этот вид расходов не является прямым следствием существования  какого-либо объекта затрат. Причиной накладных расходов является либо группа объектов затрат, либо существование  компании в целом. Обычно в качестве накладных расходов выделяют затраты  на обслуживание и переналадку оборудования, административные расходы, коммерческие расходы.

     Разделение  расходов на прямые и накладные носит  относительный характер и зависит  от выбранного уровня объекта затрат. При смене данного уровня накладные  расходы могут становиться прямыми, а прямые — накладными. Так, например, расходы на наладку оборудования перед запуском производства каждой партии будут прямыми для уровня партии и накладными для уровня единицы  продукции. Расходы на рекламу какого-либо товара будут прямыми для уровня товара и накладными для уровней  единицы и партии продукции. Состав затрат, включаемых в себестоимость  продукции, определяется Основными  положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг). В общем случае в себестоимость  продукции входят [5]:

• затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг);
• затраты, связанные с производством природного сырья;
• затраты на подготовку и освоение производства;
• затраты некапитального характера;
• затраты, связанные с изобретательством и рационализаторством;
• затраты на обслуживание производственного процесса;
• затраты по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности;
• текущие затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией фондов природоохранного назначения;
• затраты, связанные с управлением производством;
• затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров;
• затраты, связанные с наймом рабочей силы;
• затраты по транспортировке работников к месту работы;
• дополнительные затраты, связанные с осуществлением работ вахтовым методом;
• обязательные отчисления от всех видов оплат труда работников по установленным законодательством нормам в фонд социальной защиты населения и фонд занятости;
• отчисления по обязательному медицинскому страхованию в соответствии с установленным законодательством порядком;
• платежи по страхованию имущества, грузов и риска непогашения кредитов;
• плата по процентам за ссуды;
• оплата услуг банков;
• отчисления в социальные отраслевые и межотраслевые внебюджетные фонды;
• затраты, связанные со сбытом продукции;
• затраты, связанные с содержанием помещений;
• затраты на воспроизводство основных производственных фондов;
• износ по нематериальным активам;
• начисления на заработную плату;
• другие виды затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с установленным законодательством порядком.

     Не  подлежат включению в себестоимость  продукции (работ, услуг): затраты на выполнение самим предприятием или  оплату им работ (услуг), не связанных  с производством продукции; затраты  на выполнение работ по строительству, оборудованию и содержанию культурно-бытовых  и других объектов, находящихся на балансе предприятий.

     Для учета и планирования затрат на производство и реализацию продукции применяются  две взаимодополняющие классификации: поэлементная и калькуляционная (по статьям расходов).

     Затраты, составляющие себестоимость продукции, могут группироваться в соответствии с их экономическим содержанием. В этом случае имеет место группировка  затрат по элементам (поэлементная классификация  затрат). Данная группировка затрат необходима в первую очередь для  определения смет затрат, но позволяет  определять задания по снижению себестоимости  продукции и содержит следующие  группы:

• материальные затраты (за вычетом возвратных отходов);
• расходы на оплату труда, учитываемые при ценообразовании и налогообложении (фонд оплаты труда);
• отчисления на социальные нужды, где отражаются обязательные отчисления по установленным законодательствам нормам в фонд социальной защиты населения, государственный фонд содействия занятости от всех видов оплаты труда работников не зависимо от источников выплат (кроме тех, на которые страховые взносы не начисляются).
• амортизация основных средств и нематериальных активов, которая отражает сумму амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам, исчисленную исходя из амортизируемой стоимости основных средств и нематериальных активов в установленном законодательством порядке;
• прочие расходы для отражения всех затрат, не вошедших в вышеперечисленные элементы.

     В целях отражения места возникновения  затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг), их учета и  калькулирования, применяется группировка  затрат по статьям (калькуляционная  классификация). Типовая группировка  затрат по статьям включает:

• сырье и материалы;
• возвратные отходы;
• покупные полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций;
• топливо и энергия на технологические цели;
• заработная плата основных производственных рабочих;
• отчисления на социальные нужды;
• износ спецоснастки и спецоборудования;
• общепроизводственные расходы;
• общехозяйственные расходы;
• потери от брака;
• прочие производственные расходы;
• коммерческие расходы.

     Сумма одиннадцати первых статей образует производственную себестоимость продукции, а сумма двенадцати статей - полную себестоимость продукции. 

2. Методы  учета и распределения затрат, включаемых в себестоимость продукции

     Понятие «себестоимость» само по себе не подразумевает  метода, которым рассчитываются затраты  для производства какого-либо объекта.

     В зависимости от характера организации  и технологии производства применяются  различные способы определения  себестоимости продукции. В промышленности применяются различные методы расчета  себестоимости.

     Метод расчета себестоимости объекта - отнесение или распределение  части затрат предприятия на данный объект. Понятия «отнесение» и  «распределение» в данном случае схожи и означают сопоставление  затрат с конечным объектом косвенным  методом. Однако последнее чаще применяется  в случае большего количества объектов затрат и в отношении каждого  конкретного объекта тоже является «отнесением». Далее рассмотрим различные  методы распределения или отнесения  затрат. Выделяют три основных метода распределения затрат [2, стр. 24]:

• прямое отслеживание;
• причинно-следственное распределение;
• условное распределение.

     Прямое  отслеживание затрат предполагает, что  путем физического наблюдения затраты  могут быть точно отнесены на конечный объект. Этот способ является наиболее точным и применяется чаще всего  в отношении переменных издержек. Основной недостаток метода прямого  отслеживания заключается в том, что может потребоваться слишком  много ресурсов для физического  наблюдения, чтобы отследить, куда идут затраты. 

     Метод распределения издержек путем установления причинно-следственных связей должен быть использован тогда, когда невозможно осуществить прямое отслеживание затрат, или когда это не эффективно с  точки зрения затрат на ведение учета. Этот метод распределяет издержки исходя из долгосрочных причин. Данный метод  также имеет свои недостатки. Он предполагает, что существует только одна причина, один фактор затрат. В  результате применение метода будет  не корректно для затрат, которые  имеют два или более фактора.

     Метод условного распределения используется, когда нельзя применить два вышеназванных  метода. Он похож на причинно-следственный метод, за исключением того, что базис  распределения издержек не является причиной издержек. В большинстве  случаев, это какая-то уже отслеживаемая  величина, например, объем продаж, объем  продукции, затраты на труд основных рабочих. Так как база распределения  издержек не является причиной, этот метод  будет давать менее точные результаты, чем два вышеназванных метода. Возможно, распределение издержек будет  и правильным – это произойдет в случае сильной корреляции базы распределения и причинного фактора. Но даже при правильном распределении  издержек данный метод наименее применим для контроля над издержками. Сравнительный  анализ трех способов отслеживания и  распределения издержек по конечным объектам затрат приведен в таблице 1.1. 

     Таблица 1.1 - Методы распределения затрат

     Если  издержки значимы для принятия решений, то оптимальным, с точки зрения соотношения  выгод по использованию и затрат на получение информация, является способ отслеживания путем установления причинно-следственных связей. Преимущество данного метода – возможность  аккумулировать издержки на различных  этапах цепочки причинно-следственных связей. Каждый из методов отслеживания затрат нашел свое применение в определенной системе расчета себестоимости (таблица 1.2).

     Прямой  метод – в директ-костинг, прямой в сочетании с условным – в  традиционной системе, прямой в сочетании  с причинно-следственным – в функциональных системах (АВС системах).  

     Таблица 1.2 Методы расчета себестоимости

     Директ-костинг  подходит для производственных предприятий  с низкой долей косвенных затрат.

     Традиционная  система – наиболее популярная система  в отечественной практике.

     Пооперационная  система. Метод АВС позволяет  предприятию с высокой степенью достоверности определять стоимость  и производительность операций, оценивать  эффективность использования ресурсов и вычислять себестоимость продукции (работ, услуг). Часто данные, полученные таким методом, радикально отличаются от результатов традиционных методов калькуляции.

     Позаказная  система учета затрат применяется  в индивидуальном, мелкосерийном  производствах сложных изделий. При данном методе объектом учета  и калькулирования является отдельный  производственный заказ, выдаваемый на заранее определенное количество продукции (изделий), объем работ, услуг.

     Попроцессная  система применяется в случаях, когда готовый продукт одного процесса становится полуфабрикатом для  другого процесса. Усреднение затрат, принятое при попроцессном методе, приводит к неточностям в расчетах, в частности, когда продукт или  составляющие его материальные компоненты не полностью однородны.

     Таким образом систему распределения  затрат следует выбирать исходя из типа предприятия, его структуры  затрат и потребностей руководства  в управленческой информации.

     В связи с ростом косвенных затрат, не поддающихся учету и распределению  прямым методом, встает вопрос о методах  их распределения на объекты себестоимости. Выбор метода позволит определить возможности  системы управленческого учета  по подготовке значимой для управленческих решений информации, в частности, информации о себестоимости.

     Наиболее  популярной системой в отечественной  практике является традиционная система  учета затрат. Рассмотрим данную систему  более детально.

     Простые традиционные системы учета затрат распределяют косвенные издержки с  использованием единой тарифной ставки накладных расходов для всей организации  в целом. Более сложные традиционные системы выделяют на предприятии  пулы затрат или центры издержек. Общие  расходы, аккумулируемые в каждом центре издержек, затем распределяются по конечным объектам с использованием отдельной базы распределения для  каждого такого центра. Такой подход является двухэтапным: на первом этапе затраты распределены по центрам, а на втором – по конечным объектам затрат. Количественная основа распределения затрат, которая используется при распределении затрат по конечным объектам, представляет собой базу распределения затрат.