Особенности бухгалтерского учета и аудита в общественных фодах

  Следовательно, начисление амортизации по основным средствам производится независимо от того, за счет какого источника и для ведения какой деятельности они приобретаются. Рассматривая учет амортизации основных средств в целях налогообложения прибыли следует отметить, что в главе 25 Налогового кодекса РФ содержится определение амортизируемого имущества и в соответствии со ст. 256 НК РФ к амортизируемым основным средствам относится имущество, находящееся на праве собственности, используемое для получения дохода, стоимость которого погашается посредством начисления амортизации. В состав амортизируемых основных средств не включаются основные средства общественных фондов. Однако из этого правила есть исключение. Так, согласно п. 2 ст. 256 НК РФ разрешено учитывать в составе амортизируемых основных средств имущество, приобретенное за счет доходов от предпринимательской деятельности и используемое для осуществления такой деятельности. Что касается учета амортизационных отчислений при исчислении налогооблагаемой прибыли некоммерческих организаций, позиция МНС изложена в письме МНС России от 3 ноября 2000 N ВГ-6-02/85.

    По основным средствам, приобретенным общественным фондом после 1 января 2000 г. за счет средств, полученных от предпринимательской деятельности, и используемым в целях осуществления этой деятельности, для целей исчисления налоговой базы разрешено определять и учитывать амортизационные отчисления на полное восстановление основных производственных фондов в размере, определяемом в соответствии с постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. N 1072 "О Единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР". Кроме того, в п. 17 ПБУ 6/01 указано, что по объектам основных средств общественного фонда производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений на основании п. 35 Положения о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете. Выбытие основных средств Планом счетов для учета выбытия основных средств к счету 01 "Основные средства" рекомендовано открыть субсчет "Выбытие основных средств". Отражение в учете операций по выбытию основных средств вследствие морального износа выглядит следующим образом: Дебет 01 (субсчет "Выбытие основных средств") Кредит 01 - списана первоначальная стоимость основного средства; Дебет 83 Кредит 01 (субсчет "Выбытие основных средств") - списана остаточная (первоначальная) стоимость основного средства.

  Следует помнить, что при выбытии основного средства общественный фонд также должна списать износ, начисленный при эксплуатации этого имущества. При этом в учете делается следующая запись: Кредит 010 - списан износ, начисленный по основному средству за время его эксплуатации.

    Реализация основных средств.

     Рассматривая порядок отражения в учете операций по реализации основных средств, приобретенных за счет средств целевого финансирования следует отметить, что при отражении этих операций в бухгалтерском учете следует руководствоваться п. 31 ПБУ 6/01, где сказано, что доходы и расходы от списания основных средств являются операционными доходами и расходами. Следовательно, они отражаются на счете прибылей и убытков.

    Планом счетов для учета операций по реализации основных средств предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы". В данном случае представляет интерес вопрос о порядке начисления суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет. В соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного при приобретении НДС, налоговая база по данному налогу определяется как разница между ценой реализации и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок). Следует обратить внимание на то, что такой порядок расчета НДС применяется только в случае, если реализуются основные средства, оприходованные с учетом уплаченного налога.        В соответствии со ст. 168 НК РФ для этого необходимо выполнение следующих условий:

1) в расчетных документах, первичных учетных документах и счетах-фактурах сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой;

2) наличие счета-фактуры, выставленного поставщиком.

В случае, если одно из перечисленных условий не будет выполнено, то при реализации основных средств НДС, подлежащий уплате в бюджет, придется рассчитывать исходя из полной стоимости реализуемого имушества.

Аудит основных средств.

Аудит основных средств осуществляется на базе  следующих нормативных документов.

1.      Гражданский кодекс РФ.

2.      Налоговый кодекс РФ, чч. 1 и 2.

3.      Закон РФ «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 ноября 1996 г. с изменениями и дополнениями.

4.      Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (утв. Приказом МФ РФ № 60н от 9 декабря 1998 г.).

5.      Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утв. Приказом МФ РФ № 26н от 30 марта 2001 г.).

6.      Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом МФ РФ № ЗЗн от 20 июля 1998 г. с изменениями и дополнениями).

7.      Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом МФ РФ от 13 июня 1995 г. №49).

8.      Инструкция Госкомстата РФ от 24 сентября 1993 г. № 185 «О порядке составления статистической отчетности по капитальному строительству» с изменениями и дополнениями.

9.      Постановление Госкомстата СССР от 28 декабря 1989 г. № 241 «Об утверждении типовых форм учета основных средств» (в ред. постановления Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а).

10. О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1).

         Источники информации, используемые при аудите основных средств, зависят от принятой предприятием учетной политики. Это выражается в выборе методов начисления амортизационных отчис­лений, ввода основных средств в эксплуатацию и др.

Необходимо отметить, что операции по основным средствам должны оформляться унифицированными межведомственными фор­мами первичной учетной документации. Основными источниками информации, необходимыми для аудиторской проверки, служат:

      акт (накладная) приемки-передачи основных средств — ф. ОС-1;

      акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов — ф. ОС-3;

      акт на списание основных средств — ф. ОС-4;

      акт на списание автотранспортных средств — ф. ОС-4а;

      инвентарная карточка учета основных средств — ф. ОС-6;

      акт о приемке оборудования — ф. ОС-14;

      акт приемки-передачи оборудования в монтаж — ф. ОС-15;

      акт о выявленных дефектах оборудования — ф. ОС-16.

      журналы-ордера №№ 13, 10 и 10/1 — для ведения синтетиче­ского учета движения основных средств и их износа, а при исполь­зовании компьютерных информационных технологий — машино­граммы дебетовых и кредитовых оборотов по сч. 01, 02;

      Главная книга;

      баланс (ф. № 1);

      отчет о прибылях и убытках (ф. № 2);

      приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5);

      другие документы, справки, расчеты и т.д.

Основные направления аудита учета основных средств должны обеспечить:

      контроль за наличием и сохранностью основных средств;

      правильность отнесения предметов к основным средствам;

      правильность оценки основных средств в учете;

      правильность оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств;

      правильность начисления и отражения в учете амортизации и ремонта основных средств;

      правильность отражения данных о наличии и движении ос­новных средств в бухгалтерском учете и отчетности.

В соответствии с основными направлениями и задачами аудит основных средств можно выделить четыре направления проверки:

1)     аудит наличия и сохранности основных средств;

2)     аудит движения основных средств;

3)     аудит правильности начисления амортизации;

4)     проверка правильности налогообложения по основным средствам.

Аудиторская проверка учета основных средств проводится на основании общего плана и программы аудита основных средств.

Общий план проверки основных средств должен учитывать на званные направления аудита данных участков.

          Поясним, как проводится проверка по отдельным видам работ. Аудит наличии и сохранности основных средств. Аудитору необ­ходимо проверить:

      создана ли на предприятии комиссия по приемке основных средств и оформлению ее результатов;

      оформлены ли договоры купли-продажи основных средств;

      оформлены ли протоколы договорной цены;

      правильно ли указана первоначальная стоимость основных средств в актах приемки-передачи;

      правильно ли отражена первоначальная стоимость после до­стройки, дооборудования, реконструкции или частичной ликвида­ции объектов.

По данным проверки состояния контроля и учета объектов ос­новных средств аудитор сможет сделать вывод об эффективности контроля.

Важное условие обеспечения сохранности основных средств — качественное проведение их инвентаризации. Поэтому в процессе контроля нужно проверить ее полноту и своевременность, а также правильность отражения результатов в бухгалтерском учете. Ауди­тору это необходимо для того, чтобы знать, насколько можно дове­рять результатам проведенной инвентаризации на предприятии, чтобы уменьшить аудиторский риск.

Проверяя состояние учета основных средств, нужно убедиться в правильности организации аналитического учета.

В целях более глубокого ознакомления с контролем и учетом ос­новных средств аудитору необходимо потребовать от предприятия со­ставить детальный список всех основных средств, которыми владело предприятие на дату составления отчета, с разбивкой их по типам. К этому списку должны быть приложены сведения о снижении или переоценке стоимости объектов основных средств, сведения об основ­ных средствах, арендованных предприятием у других предприятий, организаций.

Основные средства отражаются в учете не систематически, а по ме­ре совершения операций, что влияет на правильность начисления амортизации и включения ее в издержки обращения и производства.

Накопленные амортизационные отчисления подсчитываются по состоянию на отчетную дату. Несмотря на то что список основных средств содержит обширную информацию о наличии основных средств, их движении в течение года, аудитору необходимо получить и документы, отражающие поступление, выбытие, перемещение основ­ных средств. По данным документов и бухгалтерским записям в них можно убедиться в том, насколько правильно были отражены опера­ции по движению основных средств на сч. 01 «Основные средства».

Подтверждение данных о хозяйственных операциях по учету ос­новных средств — расширенная процедура, так как основная часть данных содержится во внешних и внутренних документах.

Привлечение таких документов, как счета-фактуры, контракты, соглашения об аренде, страховые полисы, отметки (акты) налого­вой инспекции, позволит аудитору получить убедительную инфор­мацию об аудируемом объекте. Если аудиторам необходимы более полные данные, чем те, которые можно извлечь из регистров учета, то они должны ознакомиться с письмами, адресованными арендо­дателям, страховым компаниям и государственным учреждениям.

Документальное подтверждение хозяйственных операций по ос­новным средствам — это процесс выбора статьи счета и прослежи­вания в обратном порядке, т.е. поиск исходных документов, под­тверждающих правильность учетной записи. По основным средст­вам аудиторы могут сделать выборку, чтобы установить факт посту­пления, выбытия основных средств, а также выявить статьи ремон­та, по которым были затрачены значительные средства. Можно ис­пользовать также метод случайной выборки. Таким образом можно установить отраженные в учете суммы налогов и расходов по страхованию основных средств.

В процессе аудита основных средств широко применяют прием  пересчета, который необходимо осуществлять при проверке начис­ления износа и оценок выбытия и списания основных средств. Накопленный износ существует как арифметическая величина, поэто­му определение ее реальности возможно только путем пересчета.

Аудит движения основных средств. Пути поступления основных средств на предприятие:

      приобретение за плату у поставщиков;

      безвозмездное поступление;

      в качестве учредительских взносов в уставный капитал;

      в порядке выкупа арендованных основных средств;

      возврат имущества (основных средств) по договору о совме­стной деятельности.

Поступление основных средств оформляется актом (накладной)
приемки-передачи   (внутреннего   перемещения)   основных   средству
(ф. GC-1) с приложением к нему технической документации на данный объект.             

Причины выбытия основных средств на предприятии:             

      ликвидация объекта в силу ветхости и износа, а также в силу форс-мажорных обстоятельств;             

      ликвидация в связи с переоборудованием, модернизацией;      

      передача основных средств другим организациям.             

Для определения непригодности основных средств на предприятии создается специальная комиссия. Ликвидацию объектов комис­сия оформляет актом на списание основных средств (ф. ОС-3), кото­рый утверждается руководителем предприятия. На его основании бухгалтер проставляет в карточке дату выбытия объекта и номер акта.