Особенности бухгалтерского учета и аудита в общественных фодах

•  рабочий  план  счетов  бухгалтерского  учета,  содержащий  синтетические  и  аналитические  счета, необходимые для  ведения бухгалтерского  учета  в  соответствии  с  требованиями  своевременности и полноты учета и отчетности;

•  формы  первичных  учетных  документов,  применяемых  для  оформления  хозяйственных  операций,  по  которым  не  предусмотрены  типовые  формы  первичных  учетных  документов,  а  также  формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

•  порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;

•  правила документооборота и технология обработки учетной информации;

•  порядок  контроля  за  хозяйственными  операциями,  а  также  другие  решения,  необходимые  для организации  бухгалтерского  учета,  например  порядок  ведения  раздельного  учета  доходов  и расходов от коммерческой деятельности и целевых поступлений (целевых расходов).

   Следует  иметь  в  виду,  что  отсутствие  в  бухгалтерии  документооборота,  организованного  в  соответствии  с Положением  о  документах  и  документообороте,  утвержденным  Минфином  России 29.07.1983  № 105, обнаруживается  в  ходе  аудиторской  проверки  не  только  общественных  объединений.  Однако,  учитывая целевой  характер  и  строго  определенные  сроки  финансирования  и  представления  финансовой  отчетности общественными объединениями, руководителям и бухгалтерам этих организаций необходимо обратить на эту часть  учетной  политики  особое  внимание,  поскольку  главное  правило  документооборота –  оперативное движение документов с минимальными затратами времени и труда.

Важным  вопросом  является  проведение  аудитором  инвентаризации.  Следует  учитывать,  что  имущество общественного объединения, поступающее по договорам целевого финансирования, может находиться не в собственности  объединения (например,  в  случае  права  использовать  имущество  в  рамках  конкретного проекта) или же благотворителем может быть ограничена возможность его использования. В  таких случаях следует  проводить  инвентаризацию  данного  имущества  отдельно  от  остального  имущества  общественного объединения.

  Разработанный  график  документооборота,  а  также  рабочий  план  счетов,  порядок,  периодичность  и  сроки проведения  инвентаризации,  формы  первичных  учетных  документов,  регистров  учета,  составляемых  в  произвольной  форме,  для  целей  бухгалтерского  учета  целесообразно  оформлять  в  виде  приложений  к приказу об учетной политике.

   С нашей точки зрения форму сметы следует включать в учетную политику, так как смета является основным документом финансового управления и определяет порядок ведения бухгалтерского учета целевых средств в общественном  объединении.  Вопросы формирования  сметы  частично рассмотрены  в  законодательстве  о благотворительных  организациях,  которых  обязуют  вести  свою  деятельность  в  соответствии  с благотворительной программой. По терминологии, принятой этим законодательным актом, благотворительной программой является комплекс мероприятий, утвержденных высшим органом управления благотворительной организации  и  направленных  на  решение  конкретных  задач,  соответствующих  уставным  целям  этой организации.  Благотворительная  программа  включает  смету  предполагаемых  поступлений  и  планируемых расходов (в  том  числе  оплату  труда  лиц,  участвующих  в  реализации  благотворительной  программы), устанавливает этапы и сроки ее реализации.

  Начинать  проведение  аудита  смет  общественного  объединения  следует  с  изучения  специализированного перечня  их  статей  и  подтверждения  реальности  указанных  в  них  значений.  Изучается,  каким  документом утверждается  годовая смета объединения, подтверждаются полномочия утвердившего ее органа. Аудитором проверяется  наличие  документа,  регламентирующего  виды  смет (общехозяйственная,  подразделения,

проекта,  мероприятия)  и  содержание  их  статей,  а  также  закрепление  полномочий  по  формированию, корректировке  и  утверждению  различного  вида  смет.  В  случае  обнаружения  факта  пересмотра  сметы аудитору  следует  выяснить  причины  корректировок.  Серьезное  внимание  уделяется  проверке  отчетов  по исполнению  смет,  сопоставлению  содержащейся  в  них  информации  с  данными  бухгалтерского  учета  и финансовых отчетов, предоставляемых жертвователям.  Отметим,  что  в  распоряжение  общественных  объединений  могут  поступать  неденежные (материальные, символические,  интеллектуальные  и  пр.)  доходы,  а  также  добровольческий (волонтерский)  труд.  Поэтому при подготовке  сметы указанные виды ресурсов необходимо оценивать по рыночной  стоимости и включать как в доходную, так и расходную части сметы в одной и той же сумме. В  ряде  случаев  возникает  необходимость  определения  общественным  объединением  фактической себестоимости  ценностей,  полученных  по  договору  дарения  или  безвозмездно.  Рекомендации законодателей сводятся к тому, чтобы оценивать такие материалы по рыночной цене на дату принятия их к учету.  Добавим,  что  для  подтверждения  правильности  исчисления  рыночной  стоимости  общественным объединениям рекомендуется воспользоваться услугами профессионального оценщика.

      Типичные ошибки, обнаруживаемые аудитором в ходе проведения проверки целевых доходов и целевых расходов общественных объединений.

     Законодательство определяет различные источники формирования имущества некоммерческих организаций (в том числе и общественных объединений). Аудитором производится сопоставление этих источников в проверяемом объединении с приводимым в п. 1 СТ. 26 Федерального закона от 12.01.1996 N97-ФЗ (в ред. от 29.12.2003 N9179-ФЗ) "О некоммерческих организациях" перечнем источников формирования имущества общественного объединения в денежной и иных формах с целью выявления поступления нецелевых средств.

   Международная практика предусматривает два подхода для отражения поступления средств целевого финансирования. МСФО 20, регламентирующий порядок учета правительственных субсидий, предполагает разделение поступлений на две категории: предусматривающее и не предусматривающее расходы (покрытие уже произведенных расходов). В отношении первой категории средств допускается применение кассового метода. Для учета поступления, предусматривающего расходы или покрытие уже произведенных расходов, следует применять принцип начисления только в случае удовлетворения организацией условиям выдачи субсидии и существования обоснованной уверенности ее получения. По нашему мнению, данные принципы можно использовать и в учетной практике российских общественных объединений.

    Порядок поступления членских взносов и иных поступлений от учредителей (членов, участников) определяется учредительными документами 06щественного объединения. В связи с этим аудитором изучаются состав денежных поступлений в виде взносов, их размеры и формы. Членские взносы могут быть единовременными (при вступлении в объединение) и постоянными (регулярными) - годовыми, месячными, квартальными и Т.Д. Аудитором проверяется наличие положения о членстве в общественном объединении и ежегодного протокола собрания высшего органа управления объединением, которым утверждаются категории и размеры членских взносов. Если отдельным категориям людей предоставляется скидка с суммы взноса, то в том же протоколе должны быть указаны размеры скидок и категории граждан, которые могут ими воспользоваться (дети, инвалиды, пенсионеры и др.). Если объединение принимает решение об отказе от сбора членских взносов, но организационно-правовой формой объединения данный вид дохода предусмотрен, то данное решение следует отразить в протоколе собрания с указанием причины отказа.

    При осуществлении проверки поступления взносов на уставную деятельность аудитор должен учитывать, что на практике встречаются случаи, когда под формой ежемесячного сбора членских взносов (как правило, спортивными и образовательными объединениями) скрываются поступления от ведения предпринимательской налогооблагаемой деятельности.

    В ходе проведения аудита пожертвований изучаются требования жертвователей, указанные в договоре пожертвования. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и учебным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в ст. 124 ГК РФ.

     При проверке операций, связанных с пожертвованием, следует принимать во внимание существующие отличия между понятием "пожертвование" и "спонсорство". Благотворительная деятельность не связана напрямую с рекламной деятельностью, из чего и вытекают различия между договорами пожертвования и спонсорства. Следует обратить внимание на норму, содержащуюся в части 2 ст. 5 Федерального закона от 13.03.200б N!! 18-ФЗ "О рекламе", которой предусмотрено, что спонсором может выступать физическое или юридическое лицо, а не производимая продукция.

     Аудитором проверяется документальное оформление поступления пожертвований в общественное объединение. Изучаются договоры пожертвования, кассовые и банковские документы по поступлению пожертвований от физических и юридических лиц. Анонимные пожертвования принимаются в присутствии специальной комиссии. Аудитору следует установить, закреплен ли состав комиссии в распорядительных документах организации.

Что касается оформления пожертвования, то нужно отметить, что типовых первичных форм для оформления данных операций законодательством не предусмотрено, поэтому разработанные формы следует утверждать в виде приложения к учетной политике. Общественное объединение может при этом при менять следующие формы:

      акт приема пожертвований от конкретного физического лица;

      акт приема пожертвований от анонимного физического лица;

      акт приема пожертвований с использованием ящика пожертвований.

     Основанием для принятия к учету средств, собранных в результате проведения благотворительных акций, лотерей, прочих мероприятий, служат положения о проведении данных мероприятий.

     Для признания в качестве целевых доходов, полученных в рамках безвозмездной помощи (содействия), общественному объединению необходимо получить специальное удостоверение в Комиссии по вопросам международной технической помощи при Правительстве Российской Федерации или в Комиссии по вопросам международной гуманитарной помощи при Правительстве Российской Федерации.

     Гранты - средства, безвозмездно передаваемые дарителем (фондом, корпорацией, правительственным учреждением или частным лицом) общественному объединению или частному лицу для выполнения конкретной работы. По своему содержанию грант является разновидностью пожертвования, предусмотренного ст. 582 ГК РФ. НК РФ относит фанты к средствам целевого финансирования.

      Аудитор должен проверить соблюдение условий признания средств в качестве гранта. При проверке бухгалтерского учета гранта изучаются такие документы, как грантовое соглашение, письма-извещения о переводе денег, платежные поручения, выписки банка и т.п.

   Если обнаруженные аудитором средства от грантодателя поступают в общественное объединение в валюте другой страны, то необходимо проверить наличие нотариального перевода грантового соглашения. Кроме того, иностранная или международная организация, выдающая гранты, должна быть включена в специальный перечень, утверждаемый Правительством Российской Федерации.

При проверке прочих доходов общественных объединений рассматриваются причины и источники их возникновения. В состав прочих расходов объединением могут включаться проценты, начисляемые банком, положительные курсовые разницы, доход от реализации основных средств. Аудитор проверяет правильность налогообложения и осуществление раздельного учета операций по формированию средств от уставной деятельности и прочих доходов.

    Предпринимательская деятельность общественного фонда носит неосновной характер и не должна противоречить основной уставной деятельности. Эта деятельность должна способствовать достижению целей создания общественного объединения. Аудитору необходимо проверить наличие раздельного учета предпринимательской и основной уставной деятельности, правильность исчисления налогов и полноту направления полученных средств на уставные цели, а также обособленного бухгалтерского учета всех операций, связанных с получением денежных средств на формирование целевого капитала, передачей денежных средств, составляющих целевой капитал, в доверительное управление управляющей компании.

  Проверка порядка отражения целевых расходов за счет средств целевого финансирования в бухгалтерском учете  и  их  соответствия  требованиям  благотворителей  представляет  собой  важный  этап  аудиторской

проверки.

Аудит  расходных  статей  сметы  производится  по  трем  направлениям  расходования  средств  общественного объединения:  прямые  расходы  на  осуществление  проектов;  расходы,  связанные  с  осуществлением предпринимательской деятельности и административные (косвенные) расходы.

При  проверке  учета  целевых  расходов  учитывается,  что  расходы,  связанные  с  ведением  уставной деятельности, могут отражаться двумя способами:

•  на счетах 20 и 26 с последующим отнесением на счет 86;

•  непосредственно на счете 86.

   Учет  расходов  в  связи  с  предпринимательской  деятельностью  ведется  аналогично  учету  в  коммерческих организациях.

   Аудит прямых расходов на проекты заключается в оценке их соответствия требованиям устава объединения, жертвователей,  грантодателей  и  законодателей.  Основная  задача  учета  расходов  в  общественных объединениях  состоит  в  том,  чтобы  после  обработки  данных  первичного  учета  можно  было  бы  без  труда определить,  к  какой  расходной  статье  сметы  они  относятся,  тем  самым  подтверждая  целевой  характер  их осуществления.  Отсутствие  четко  организованного  учета  расходов  по  статьям  сметы  и  проектам обусловливает  вероятность  покрытия  за  счет  целевых  средств  расходов,  не  относящихся  к  расходам  по проекту,  а  также  отвлечению  целевых  средств  на  другую  деятельность.  Таким  образом,  происходит нецелевое использование средств, выдаваемое за осуществление расходов по проекту.

При  проведении  аудита  прямых  расходов  данные  первичных  документов  сопоставляются  с  данными регистров  бухгалтерского  учета  и  отчетности,  в  том  числе  финансовыми  отчетами  жертвователям.

Встречаются  случаи  включения  в  финансовые  отчеты  по  итогам  проекта  различных  благотворителей  и грантодателей идентичных сумм расхода по аналогичным статьям сметы проекта с предоставлением одних и тех же оправдательных первичных документов.

В  смете  организации и  отдельных проектов  значительную долю  занимает  такая  статья,  как оплата  труда.  При  проведении  аудита  данной  статьи  аудитор  изучает  категории  персонала  общественного  объединения,

правила трудового внутреннего распорядка, штатное расписание, трудовые договоры, гражданско-правовые договоры,  договоры  о  работе  волонтером (добровольцем),  первичные  документы  по  учету  труда  и  его