Налог как правовая категория

Денежная форма подразумевает возможность получения дохода  как суммы средств в валюте Республики Беларусь или иностранного государства. При этом не имеют значения ни сама валюта дохода, ни вид платежа, ни способ его осуществления (получения).

Натуральная форма предусматривает получение дохода в вещах, выполненных работах (оказанных услугах) либо в иных материальных благах. Такими благами, например, для физических лиц могут быть предоставление им нанимателями в личное пользование автомобильного транспорта, мобильных телефонов, ведомственных жилых помещений, оплата путевок и экскурсий, лечения и обучения.

Полученная плательщиками экономическая выгода налоговым законодательством учитывается только в случае возможности её оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Следовательно, осуществление юридическим или физическим лицом в пользу плательщика каких-либо действий и операций в налоговых целях может быть признано получением этим плательщиком доходов только в случае, если результат таких действий или соответствующие последствия их осуществления имеют стоимость, выраженную в денежных единицах.

Реализацией товаров (работ, услуг) признается отчуждение товара одним лицом (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу) на возмездной или безвозмездной основе. Реализацией товаров также признается использование для собственного потребления, если соответствующие затраты не относятся на издержки производства и обращения и иные операции  в случаях, предусмотренных НК или законодательными актами.

Под товаром понимается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации. Имущество бывает дух категорий – недвижимое имущество (недвижимость) и движимое. 

Работой признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.[13]

Практика разграничения понятий “работа” и “услуга” характерна для налогового законодательства Республики Беларусь. Деление деятельности субъектов хозяйствования на “работы” и “услуги” ввиду схожести их характеристик на практике происходит довольно сложно.

Можно привести два основания такого разграничения.

Во-первых, необходимость разграничения вытекает из имеющихся языковых традиций. Согласно устоявшимся правилам применительно к работам мы говорим, что они “выполняются”, а применительно к услугам – “оказываются”.

Во-вторых, имеющееся разделение обусловлено содержанием соответствующих норм Гражданского кодекса, предусмотревшего в отношении выполнения работ и оказания услуг заключение различных договоров.

Таким образом, различие в применяемой терминологии, а также в формах совершаемых сделок требует выделять в налоговом законодательстве работы и услуги в самостоятельные категории. Отсутствие такого разделения может создать условия для образования в объектах налогообложения соответствующих пробелов и выпадения из сферы налогообложения отдельных видов деятельности либо их результатов.

При этом, учитывая объективные трудности с чистотой разграничения конкретных видов деятельности плательщиков на работы и услуги, во избежание возникновения в налоговой практике возможных конфликтов, действующее налоговое законодательство Республики Беларусь устанавливает как в отношении работ, так и в отношении услуг, по сути, аналогичные условия налогообложения.[20]

Ввозом (вывозом) товаров на (с) территорию (и) Республики Беларусь считается пересечение товарами государственной таможенной границы. Налогообложение данного объекта контролируется таможенными органами.

Категории “дивиденды” и “проценты” имеют также непосредственное отношение к определению объектов налогообложения.

Дивидендом признается любой доход, начисленный унитарным предприятием собственнику его имущества, иной организацией участнику по принадлежащим данному участнику долям в порядке распределения прибыли, остающейся после налогообложения. [6]

Однако, в НК дополнительно оговариваются случаи, когда выплаты участникам (акционерам) налогового законодательства не рассматриваются в качестве дивидендов.

Во-первых, выплаты участнику или акционеру в денежной или натуральной форме при ликвидации организации либо при выходе участника (акционера) из её состава. Указанные выплаты не признаются дивидендами только в случае, если они производятся в размере, не превышающем величину взноса (вклада) участника (акционера) в уставный фонд организации.

Во-вторых, выплаты участникам (акционерам) организации, произведенные в виде долей (паев, акций) этой организации, а также в виде увеличения номинальной стоимости этих долей (паев, акций), произведенного за счет собственных источников организации. При этом размер таких выплат в отношении всех участников (акционеров) должен быть пропорционален величине их доли, т.е. не должен изменять процентную долю участия ни одного из участников или акционеров в уставном фонде организации.

Под процентами для целей налогообложения признается любой доход независимо от способа его оформления, начисленный:

                  по ценным бумагам (облигациям любого вида, векселям, депозитным м сберегательным сертификатам);

                  вкладным, депозитным и иным аналогичным счетам в банках, отношения в рамках которых влекут образование дополнительных обязательств.

Для некоторых налогов и сборов объект налогообложения и источник уплаты не совпадают. Например, налог на недвижимость исчисляется из остаточной стоимости основных производственных и непроизводственных фондов, а уплачивается за счет балансовой прибыли. При её отсутствии платежи в бюджет производятся за счет собственных средств предприятий, что приводит к их недостатку для продолжения производственной деятельности в полном объеме. Следовательно, налоги могут усугубить финансовые трудности предприятия и привести их к банкротству. Особенно тяжелы для хозяйствующих субъектов, находящихся в финансовом кризисе, налоги и отчисления в фонд заработной платы. При задержках с выплатами заработной платы из-за недополученной выручки от реализации продукции указанные налоги и отчисления из заработной платы перечисляются в бюджет за счет собственных оборотных средств налогоплательщиков. Недостаток собственных оборотных средств предприятия вынуждены восполнять за счет кредитов банка, в результате чего себестоимость продукции увеличивается ещё и на сумму банковских процентов.

Из изложенного понятно, что налоговую нагрузку могут выдержать только финансово устойчивые предприятия, имеющие достаточные доходы. Налоговая система наряду с другими рыночными механизмами способствует естественному отбору субъектов хозяйствования, требуя от них высокого уровня эффективности экономической деятельности.

2.3 Налоговая база

С элементом “объект налогообложения” тесно связано понятие “налоговая база”, которая представляет собой количественную характеристику предмета налога, выраженную в единицах, установленных для данного вида налога. С точки зрения теории налогового права, налоговая база имеет отношение именно к предмету налога, зачастую на практике налогообложения совпадая с ним. Например, балансовая прибыль, при уплате налога на прибыль является одновременно и предметом налога, и налоговой базой.

Согласно НК (статья 41) “налоговая база представляет собой стоимостную, физическую и иную характеристику объекта налогообложения. Налоговая база и порядок её определения (исчисления) устанавливаются применительно к каждому налогу, сбору (пошлине)”. [18]

В качестве облагаемой базы могут выступать: фонд заработной платы; остаточная стоимость фондов; налогооблагаемая прибыль; прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия; добавленная стоимость; валовый доход; выручка от реализации продукции, работ, услуг; доход физического лица.

При определении налоговой базы по платежам, исчисляемым от таких результатов деятельности плательщиков как доходы или прибыль, помимо самих полученных доходов (прибыли), необходимо определять объем фактически понесенных затрат. Важным условием здесь является осуществляемый плательщиками учет своих доходов и расходов, только на основе которого и можно получить представление о реальном размере налоговой базы.[7]

В то же время, методика исчисления бухгалтерских показателей и показателей, установленных в качестве налоговой базы, может существенным образом отличаться. Например, в состав затрат для целей исчисления налога на прибыль не включаются отдельные виды понесенных плательщиками расходов, ряд других принимается в пределах специально установленных нормативов. В этих условиях является объективно необходимым ведение плательщиками специального учета, обеспечивающего в соответствии с требованиями налогового законодательства достоверное определение налоговой базы.

Такой учет не замещает собой общий порядок бухгалтерского учета и является, по сути, системой расчетных корректировок его данных в целях определения налогооблагаемых показателей, представления установленных форм налоговой отчетности - налоговых деклараций (расчетов) и организации налогового контроля.

Для определения налогооблагаемой базы используются понятия “масштаб налога” и  “единица налогообложения”.

Масштаб налога – определенный законодательством параметр измерения объекта налогообложения, а единица налогообложения – условная единица принятого масштаба, единица налогообложения.

Например, при выборе масштаба исчисления таможенной пошлины для мощности автомобиля в качестве единицы налогообложения может использоваться мощность в лошадиных силах, для исчисления акцизов по ввозимым ликероводочным изделиям – их емкость в литрах.

Правильное определение налогооблагаемой базы является ключевым моментом в налоговых отношениях субъекта хозяйствования с государством и позволяет свести к минимуму риск финансовых потерь субъекта в виде санкций и штрафов. Расчет налогооблагаемой базы опирается на данные бухгалтерского, а в необходимых случаях – и оперативного налогового учета.

2.4 Налоговый период

Налоговый период – время начисления налога или сбора, в течение которого налогоплательщик имеет обязанности по их уплате. В Республике Беларусь налоговыми периодами, как правило, являются месяц, квартал, календарные год.

Согласно ст.42 НК “под налоговым периодом понимается календарный год или период времени, определяемый применительно к каждому конкретному налогу, сбору (пошлине), по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма этого налога, сбора (пошлины)”. [18]

Однако, Законом N 72-З термины "налоговый период" и "отчетный период" разделены. Так, в пункт 1 статьи 42 Общей части НК внесены изменения, согласно которым предусмотрено, что налоговый период может состоять из нескольких отчетных периодов. Под отчетным периодом в данном случае понимается период времени, по итогам которого налогоплательщик должен самостоятельно составить и своевременно предоставить в налоговый орган налоговую декларацию (расчет) об имеющемся у него объекте налогообложения и сумме подлежащего с него уплате налога. Относительно некоторых налогов налоговый период может состоять из нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.

Например, согласно пункту 1 статьи 108 Особенной части НК налоговым периодом по налогу на добавленную стоимость признается календарный год. Отчетным периодом по налогу на добавленную стоимость признается календарный месяц или календарный квартал по выбору плательщика. [19]

Для налога на прибыль налоговым периодом признается календарный год. В течение календарного года плательщики налога на прибыль обязаны уплачивать налог на прибыль текущими платежами, а по истечении календарного года представлять в налоговые органы налоговую декларацию (расчет).

Также понятие “ отчетный период ” принимается в отношении индивидуальных предпринимателей (частных нотариусов) Отчетными периодами подоходного налога с физических лиц для индивидуальных предпринимателей (частных нотариусов) признаются квартал, полугодие, девять месяцев календарного года и календарный год, а налоговым периодом признается календарный год.

Законом N 72-З предусмотрено также, что на плательщиков (иных обязанных лиц) может возлагаться обязанность по исчислению и уплате налога до начала либо в течение налогового периода. Такие случаи устанавливаются непосредственно в Особенной части НК при определении порядка уплаты соответствующего налога (сбора). В данном случае в качестве примера можно рассмотреть налог на недвижимость. Налоговым периодом по данному налогу признается календарный год (п. 1 ст. 189 НК). Отличительная особенность налога заключается в том, что обязанности по его исчислению могут возникать у плательщика:

- на начало текущего налогового периода, когда годовая сумма налога определяется исходя из наличия объектов налогообложения на 1 января текущего года;

- в течение текущего налогового периода, когда возникают обстоятельства, вызывающие возникновение, изменение или прекращение налогового обязательства плательщиков, в том числе влияющие на уже исчисленную годовую сумму налога (появление нового объекта обложения налогом на недвижимость или выбытие такое объекта).