Налоговый учет доходов, необлагаемых налогом на прибыль при исчислении налога на прибыль

– суммы денежных средств в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером для исполнения комиссионного поручения.                                                Под такими расходами понимаются суммы по оплате работ, услуг, связанных с исполнением договора, если из первичных документов следует, что получателем работ, услуг является комитент, а плательщиком – комиссионер (например, таможенные расходы, расходы на страхование товара). Такие затраты в соответствии с условиями заключенных договоров могут подлежать включению в состав расходов комиссионера. Они учитываются обособленно на отдельном субсчете «Расчеты с комитентом» к счету 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами». Данные расходы не включаются в налоговые регистры комиссионера в качестве расходов.                       В момент отгрузки товаров покупателю (исполнения поручения комитента) должно быть начислено вознаграждение по договору и отражено в регистре налогового учета выручки[30].

Доходы , не учитываемых для налогообложения, полученных в качестве целевого финансирования

Целевое финансирование – это поступления, полученные налогоплательщиком из бюджета, а также от других организаций и физических лиц, предоставленные для финансирования определенных целевых программ (работ). Налогоплательщиками в целях гл. 25 НК являются российские и иностранные организации, имеющие статус юридического лица. К средствам целевого финансирования относятся:

- средства бюджетов, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете бюджетного учреждения;

- гранты;

- инвестиции, полученные при проведении инвестиционных конкурсов (торгов), а также иностранные инвестиции;                                                                       - средства дольщиков в порядке долевого участия в строительстве объектов, в том числе жилья;

- средства, полученные обществом взаимного страхования от организаций – членов общества [17];

В декларации по налогу на прибыль имеется приложение, которое заполняется в соответствии с перечнем имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования ( см Приложение 2). Средства целевого финансирования должны быть использованы по назначению, определенному источником финансирования или федеральным законом.  Налогоплательщики – получатели указанных целевых средств обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений (финансирования).     Основным нормативным документом по учету целевых средств является Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000, которое применяется в отношении государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям в форме субвенций, субсидий, бюджетных кредитов (за исключением налоговых кредитов, отсрочек и рассрочек по уплате налогов и платежей и других обязательств), включая предоставление данной помощи в виде ресурсов, отличных от денежных средств (земельные участки, природные ресурсы и другое имущество), и в прочих формах. Стоимость таких активов определяется организацией исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах она обычно устанавливает стоимость таких же или аналогичных активов. Согласно ст. 78 БК РФ организация должна вернуть бюджетные средства, если она использовала их не по назначению или не использовала в срок. При использовании не по назначению сумма целевого финансирования включается в состав внереализационных доходов в тот момент, когда получатель средств фактически нарушил условия их получения (использовал средства не по целевому назначению).  Целевое финансирование и целевые поступления на основании ст. 251 НК РФ не признаются доходами для целей налогообложения прибыли. Необходимым условием применения ст. 251 НК РФ к полученным целевым средствам является организация раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений. Если у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, раздельный учет отсутствует, то указанные средства подлежат налогообложению с даты их получения. Это требование не распространяется на получателей бюджетных средств, отношении которых применяются нормы бюджетного законодательства РФ. Раздельный учет начинается с составления сметы. Налоговый учет можно условно разбить на две части. Во-первых, это раздельный учет целевых поступлений. И во-вторых - раздельный учет расхода целевых средств. Расходы по уставной деятельности отражаются на счете 20, субсчет "Расходы по целевому финансированию". Расходы, так же как и доходы, отражают для каждой целевой программы. Сделать это можно, создав субсчета второго уровня. Целевые поступления показывают на счете 86 "Целевое финансирование". Здесь можно открыть два субсчета: "Целевое финансирование, учитываемое в базе по налогу на прибыль" и "Целевое финансирование, не учитываемое в базе по налогу на прибыль". Это делают, если у организации есть целевые поступления, облагаемые налогом. В частности, когда какие-то средства были использованы не по назначению. А вот отдельные субсчета для каждой целевой программы надо открыть обязательно. Иначе будет трудно проследить расходование каждого вида целевых средств. В качестве рекомендуемых форм аналитических регистров целесообразно использовать формы регистров налогового учета, разработанных Федеральной налоговой службой России для некоммерческих организаций, включая бюджетные учреждения, в частности Регистр учета поступлений целевых средств [2].

Аналитический учет полученных целевых средств ведется в разрезе следующих показателей:

1.      Дата операции. Указывается дата (момент) фактического получения целевых средств, подтвержденная первичными документами.

2.      Наименование операции . Показатель заполняется на основании первичных документов, которые содержат информацию о наименовании каждой конкретной операции, связанной с возникновением конкретного объекта учета.

3.      Первичный документ. Операции отражаются в регистре исходя из первичных документов. Первичными документами, подтверждающими проведение операции, являются: платежные поручения, кассовые ордера, акты, накладные, договоры, письма, соглашения, свидетельства о праве на наследство по завещанию и др.

4.      Сумма. Сумма поступивших целевых средств отражается на основании первичных документов отдельно по каждой операции, связанной с получением целевых средств в виде имущества, работ, услуг, прав.

5.      Условия получения целевых средств . Указывается на какие цели и задачи, определенные учредительными документами, получены средства, с отражением срока, если он установлен передающей стороной [5].

Пример заполнения регистра можно рассмотреть в таблице 2

Таблица 2 - Регистр учета поступлений денежных средств

Регистр учета поступлений целевых средств формируется для обобщения информации по денежным средствам, другому имуществу, работам, услугам, полученным в рамках целевого финансирования, в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований, других. В регистре отражаются средства по каждому факту их поступления в момент фактического получения имущества, товаров, работ, услуг. Ведение регистра учета поступлений целевых средств осуществляется в хронологическом порядке с указанием вида поступлений - наименования полученных целевых средств и присвоенного кода. Порядок списания бюджетных средств зависит от того, для каких целей эти средства были предоставлены, для финансирования капитальных расходов или текущих [19].  В отдельных случаях законодательством четко определена специфика учета активов, приобретенных за счет целевых средств. В частности, это относится к объектам основных средств, приобретенным (созданным) за счет средств целевого финансирования. Несмотря на то что данные объекты не исключаются из состава амортизируемого имущества, амортизации они в соответствии с пп. 7 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат. То есть существует различный подход к начислению налоговой и бухгалтерской амортизации, так как ПБУ 6/01 не содержит требования о не начислении амортизации на объекты, приобретенные за счет целевых средств. Информации о целевых поступлениях и их использовании находит отражение в Декларации по налогу на прибыль. Согласно Инструкции по заполнению Декларации для этого предназначен лист «Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования». В отчете отражается движение средств целевого финансирования, сумма средств, использованных не по назначению, а также средства, не использованные в установленный срок. Использованные не по назначению или не использованные в установленный срок доходы подлежат включению в состав внереализационных доходов в момент, когда получатель нарушил условия их получения. При этом для внереализационных доходов в виде использованных не по назначению полученных целевых средств датой получения дохода признается дата поступления средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика, по имуществу - дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества.

Так как перечисленные виды доходов при определении налого­вой базы по налогу на прибыль не учитываются, организация, и веде­ние детализированного учета в данном случае не представляется це­лесообразным. Тем не менее, соответствующая строка в действующей форме налоговой декларации имеется.

Следовательно, налогопла­тельщик должен аккумулировать соответствующие данные в отдель­ном регистре (первичном учетном документе). При этом достаточно разработать единую форму справки для учета всех видов доходов, не учитываемых для це­лей налогообложения и характерных для данной организации (на­логоплательщика). В справке достаточно указать вид дохода, бухгал­терскую проводку и сумму операции.

Например:

Таблица 3-Бухгалтерская справка о доходах, не учитываемых для целей налогообложения

Справка оформляется один раз в отчетном перио­де посредством аккумулирования данных по всем рабочим местам в бухгалтерии. Таким образом, достаточно ограничиться однознач­ным номером справки - с указанием отчетного периода. Например, 2\2010 - второй отчетный период 2010 года.

В пункте 3 статьи 251 НК РФ урегулированы вопросы налого­обложения стоимости имущества, переходящего к правопреемни­ку реорганизуемой организации. Фактически требования налого­вого законодательства приведены в соответствие с нормами документов системы нормативного регулирования бухгалтерско­го учета. Для целей налогообложения стоимость имущества, иму­щественных и неимущественных прав, имеющих денежную оцен­ку, и (или) обязательств, получаемых (передаваемых) в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации, не учитывается в составе до­ходов вновь созданных, реорганизуемых и реорганизованных ор­ганизаций.

Пунктом 7 Методических указаний по формированию бухгал­терской отчетности при осуществлении реорганизации организа­ций, утвержденных приказом Минфина РФ от 20 мая 2003 года № 44н, установлено, что оценка передаваемого (принимаемого) при реорганизации организации имущества производится в соответст­вии с решением учредителей, определенным в решении (договоре) о реорганизации, - по остаточной стоимости, либо по текущей ры­ночной стоимости, либо по иной стоимости (фактической себестоимости материально-производственных запасов, первоначальной стоимости финансовых вложений и др.)

При этом стоимость имущества, отраженного в передаточном акте или разделительном балансе, должна совпадать с данными, при­веденными в приложениях (описях, расшифровках) к передаточно­му акту или разделительному балансу в соответствующей стоимост­ной оценке.

Сегодня установлен порядок, по которому определяются дохо­ды и расходы при реорганизации. В частности, в доходы вновь со­зданных, реорганизуемых и реорганизованных организаций не включаются имущество, имущественные права и обязательства, при­обретенные (созданные) до даты завершения реорганизации (п. 3 ст. 251 НК РФ).

Глава 2. Задание к выполнению теоретической части курсовой работы

1.      Как классифицируются расходы в целях налогообложения прибыли? Какие расходы не учитывают в целях налогообложения?

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.