Налоговая система Китая

3 применение международного опыта в сфере налогообложения

3.1 Особенности налогообложения нерезидентов страны

28 марта Главное налоговое управление КНР опубликовало Объявление «О некоторых вопросах администрирования налога на прибыль предприятий, касающихся предприятий-нерезидентов» (Объявление ГНУ КНР № 24 [2011]), которое дает разъяснения по сбору налога на прибыль предприятий с предприятий-нерезидентов при получении некоторых видов дохода из КНР. Объявление № 24 [2011] затрагивает следующие вопросы, связанные с получением предприятиями-нерезидентами дохода, источники которого находятся на территории КНР:

– удержание налога на прибыль предприятий с дохода предприятий-нерезидентов в виде процентов, арендных платежей, лицензионных отчислений (роялти)

– выплата налога на прибыль предприятий с сумм гарантийных взносов (комиссий за гарантии), выплаченных предприятиям-нерезидентам

– выплата налога на прибыль предприятий с дохода предприятий-нерезидентов от передачи прав пользования землей в КНР

– выплата налога на прибыль предприятий с дохода предприятий-нерезидентов от финансового лизинга

– выплата налога на прибыль предприятий с дохода предприятий-нерезидентов от аренды недвижимости в КНР

– выплата налога на прибыль предприятий с дохода предприятий-нерезидентов в виде дивидендов

– выплата налога на прибыль предприятий при косвенной передаче долей (акций) в китайских предприятиях (Уведомление № 698 [2009])[6]

1. Сроки удержания налога на прибыль предприятий с дохода предприятий-нерезидентов в виде процентов, арендных платежей, лицензионных отчислений (роялти). Объявление № 24 [2011] дает разъяснение о сроке удержания налога на прибыль предприятий с дохода предприятий-нерезидентов в виде процентов, арендных платежей, лицензионных отчислений (роялти), в случае если данные виды дохода не были выплачены в установленный срок (т.е. срок выплаты предприятию-нерезиденту данных видов дохода в соответствии с договором или соглашением между предприятиями) или в случае если срок выплаты данных платежей был отложен в соответствии с дополнением (изменением) договора или соглашения между предприятиями.

Если платеж предприятию-нерезиденту  был перенесен на более поздний срок, однако сумма данного платежа была отнесена предприятием-резидентом к статье себестоимость (издержки) отчетного периода и была вычтена из налогооблагаемой суммы при подаче ежегодной декларации по налогу на прибыль предприятий, то предприятие-резидент несет обязанность по удержанию и перечислению налога на прибыль предприятий с суммы платежа предприятию-нерезиденту при подаче ежегодной декларации по налогу на прибыль предприятий.

Если сумма платежа  предприятию-нерезиденту не включается в себестоимость (издержки) отчетного  периода полностью, а капитализируется и амортизируется в течение нескольких лет, то предприятие-резидент обязано  удержать и перечислить налог  на прибыль предприятий с данного  платежа при подаче ежегодной  декларации по налогу на прибыль предприятий  за тот год, в котором была проведена  капитализация расходов по выплате  данного платежа.

При досрочном осуществлении  платежа предприятию-нерезиденту  китайское предприятие выполняет  обязанность по удержанию и перечислению налога на прибыль предприятий при  фактическом осуществлении платежа.

Предприятие-резидент выполняет  обязанности налогового агента в  соответствии с Законом КНР «О налоге на прибыль предприятий»: удерживает и в течение 7 дней после удержания  перечисляет сумму налога, которая  должна быть выплачена предприятием-нерезидентом, у которого нет на территории КНР  какой-либо структуры (места ведения  хозяйственной деятельности), либо имеющего такую структуру, но полученная предприятием-нерезидентом прибыль  фактически не связана с деятельностью  данной структуры. В данном случае будет применяться ставка налога в размере 10% (действующая ставка налога, удерживаемая у источника дохода с предприятий-нерезидентов, если предприятие не может воспользоваться более выгодной ставкой налогового соглашения на данный вид дохода – при наличии налогового соглашения).

Данное правило может  применяться при подаче китайскими предприятиями ежегодной декларации по налогу на прибыль предприятий (последний  срок подачи декларации – 31 мая) уже  в этом году, и, соответственно, может  распространяться на удержание налога на прибыль предприятий с доходов  предприятий-нерезидентов (проценты, арендные платежи, роялти), возникшие в 2010 г. Предприятия, которые подали ежегодную декларацию и завершили расчеты по выплате  налога на прибыль предприятий за предыдущий год до 1 апреля 2011 г., будут обязаны учитывать новое правило о сроках удержания налога при подаче ежегодной декларации в следующем году.[10]

2. Выплата налога на прибыль предприятий с сумм гарантийных взносов (комиссий за гарантии), выплаченных предприятиям-нерезидентам. В соответствии с Объявлением № 24 [2011] при выплате предприятиям-нерезидентам сумм гарантийных взносов (комиссий за гарантии) от источников на территории КНР должен быть удержан и выплачен налог по ставке, предусмотренной Законом КНР «О налоге на прибыль предприятий» для процентов.

К суммам гарантийных взносов (комиссий за гарантии) отнесены суммы  гарантийных взносов (комиссий за гарантии) или платежей аналогичного характера, которые выплачиваются китайскими предприятиями (иными структурами, физическими лицами) предприятиям-нерезидентам, предоставляющим гарантии (обеспечение), в ходе привлечения займов, ведения  торговли, транспортировки товаров, переработки на условиях подряда, аренды, инженерно-подрядных работ и иной хозяйственной деятельности.

3. Выплата налога на прибыль предприятий с дохода предприятий-нерезидентов от передачи прав пользования землей в КНР. При передаче прав пользования землей предприятием-нерезидентом, которое не имеет постоянного представительства в КНР (или в случае если доход, полученный предприятием-нерезидентом от передачи прав пользования землей не имеет фактической связи с какими-либо структурами и места ведения деятельности, созданным данным предприятием на территории КНР – далее также), данное предприятие обязано выплатить налог на прибыль предприятий.

Сумма налога рассчитывается на разность суммы полученного дохода и суммы расходов, понесенных предприятием-нерезидентом при получении прав пользования  землей (включая расходы на приобретение прав, налоги и издержки, непосредственно  связанные с получением данных прав). Налог на прибыль предприятий  с дохода предприятия-нерезидента  от передачи права пользования землей в КНР удерживается налоговым  агентом.

4. Выплата налога на прибыль предприятий с дохода предприятий-нерезидентов от финансового лизинга. При передаче предприятием-нерезидентом, не имеющим постоянного представительства в КНР, оборудования (или иного предмета) по договору финансового лизинга в пользование китайскому предприятию, которое приобретает права собственности на полученное оборудование (иной предмет) по окончанию срока лизинга, налог на прибыль предприятий должен выплачиваться с суммы лизинговых платежей (включая выкупной платеж китайского предприятия за получение прав собственности на оборудование или иной предмет по окончанию срока лизинга) за вычетом суммы расходов предприятия-нерезидента на приобретение оборудования (иного предмета), переданных в финансовый лизинг.

Налог на прибыль предприятий  выплачивается по ставке, предусмотренной  налоговым законодательством в  отношении процентов, и удерживается налоговым агентом при перечислении предприятию-нерезиденту лизинговых платежей.

Объявление № 24 [2011] не содержит указания, в соответствии с которым  можно рассчитать ту часть лизинговых платежей должна быть отнесена к процентам (о чем указано в Разъяснении  ГНУ КНР по вопросам применения налогового соглашения между КНР и Сингапуром). [14]

5. Выплата налога на  прибыль предприятий с дохода  предприятий-нерезидентов от аренды  недвижимости в КНР 

Выплата налога с дохода предприятия-нерезидента от аренды недвижимости в КНР зависит от того, возникает ли у данного предприятия постоянное представительство на территории КНР или нет.

Если предприятие-нерезидент, не имеющее постоянного представительства  в КНР для повседневного управления недвижимостью, получает доход от сдачи  аренду зданий и построек на территории КНР, налог на прибыль предприятий  выплачивается (по ставке, предусмотренной  при удержании налога у источника) с суммы полученного данным предприятием дохода.

Обязанность налогового агента в данном случае выполняет арендатор. Удержание и перечисление налога должно осуществляться при каждом платеже  предприятию-нерезиденту или в  установленные договором сроки платежей.

При этом возникновением у  предприятия-нерезидента постоянного  представительства в КНР должны считаться отправка сотрудников  в КНР или выдача доверенности другим организациям (физическим лицам) на территории КНР в целях повседневного  управления недвижимостью. В таком  случае предприятие-нерезидент обязано  самостоятельно декларировать и  выплачивать налог на прибыль  предприятий в соответствии с  законодательством КНР.

6. Выплата налога на  прибыль предприятий с дохода  предприятий-нерезидентов в виде  дивидендов.

Объявление № 24 [2011] дает разъяснение о сроке удержания  и выплаты налога при перечислении дивидендов предприятию-нерезиденту.

Налог на прибыль предприятий (у источника дохода) при выплате  дивидендов предприятию-нерезиденту, не имеющему постоянного представительства  в КНР, должен быть удержан и перечислен в день принятия решения о распределении  прибыли и выплате дивидендов.

В случае если фактическая  выплата дивидендов проводится до дня  принятия решения о распределении  прибыли, налог должен быть удержан  и перечислен при осуществлении выплаты.

7. Выплата налога на  прибыль предприятий при косвенной  передаче долей (акций) в китайских  предприятиях (Уведомление № 698 [2009])

В декабре 2009 г. ГНУ КНР  выпустило Уведомление «Об усилении регулирования налога на прибыль  предприятий в отношении дохода предприятий-нерезидентов от передачи долей (акций)» (№ 698 [2009]), которое устанавливает  порядок сбора налога на прибыль  предприятий с предприятий-нерезидентов при передаче долей (акций) в китайских предприятиях, включая косвенную передачу долей (акций).[12]

При организации бизнеса  в Китае иностранные инвесторы  часто создают холдинговые компании, от имени которых осуществляется регистрация предприятий с иностранным  капиталом или покупка долей  в китайских предприятиях. Использование  холдинговых компаний в КНР оправдано  облегчением процедуры передачи долей и связанной с передачей  долей налоговой экономией. Последнее  преимущество связано с тем, что  специальные целевые компании (SPV) для инвестирования в КНР, как  правило, создаются в юрисдикциях, в которых отсутствует налог  на передачу имущества или применяется  территориальный принцип налогообложения, освобождающий от налогов доход, полученный из источников за рубежом.

Соответственно, способ передачи долей (акций) предприятий посредством  передачи SPV, которой они принадлежат, привлек внимание налоговых органов, которые рассматривают данные действия в качестве уклонения от уплаты налогов на территории КНР.

Практика выявления косвенной  передачи долей (акций) и взыскания  налога на прибыль не уникальна для  Китая. Например, по решению Vodafone International Holdings B.V. vs. Union of India (Bombay High Court) приобретение долей (акций) в иностранной компании одним предприятием-нерезидентом у другого предприятия-нерезидента признано подлежащим налогообложению в Индии, если целью такой операции было приобретение расположенных в Индии активов, принадлежащих иностранной компании. В соответствии с новым Кодексом прямых налогов Индии (Direct Taxes Code, 2010), (как ожидается, вступит в силу в 2012 г.) доход от передачи за рубежом долей (акций) в иностранной компании должен считаться возникшим в Индии, если в любой момент за предшествовавшие 12 месяцев до передачи справедливая стоимость активов, прямо или косвенно принадлежащих данной компании в Индии, составляла более 50% справедливой стоимости всех активов, принадлежащих данной компании.

В КНР в отношении косвенной  передачи долей (акций) в китайских  предприятиях действует Уведомление № 698 [2009].

В соответствии с Уведомлением № 698 [2009] иностранное предприятие, передающее долю в китайском предприятии, обязано  представить в налоговый орган  материалы, подтверждающие реальный характер SPV, а также выплатить налог  на прибыль предприятий, если передача доли в китайском предприятии  осуществляется при помощи продажи  иностранной контролирующей компании, созданной в юрисдикции с фактическим  налоговым бременем менее 12,5% или  юрисдикции, не взимающей налога на доход, полученный от источников из-за рубежа. Подтверждением или опровержением реального характера SPV является информация о хозяйственной деятельности, штате, финансах, имуществе передаваемой компании, подтверждение коммерческой обоснованности передачи SPV, а также сведения о взаимозависимости китайского предприятия-резидента, иностранного предприятия-инвестора и SPV в хозяйственной деятельности, финансировании, закупках и продажах.[5]