Совершенствования бухгалтерского и налогового учета амортизации имущества В ЗАО «МАГНОЛИЯ»

  десятую амортизационные  группы);

- применение «амортизационной  премии» - списание не более  10

  процентов первоначальной стоимости основного средства, а также

  расходов на его  достройку, дооборудование, реконструкцию, 

  модернизацию, техническое  перевооружение;

- применение повышающих  коэффициентов к нормам амортизации 

  основных средств;

- применение понижающих норм амортизации (добровольное);

- порядок определения  нормы амортизации по основным  средствам, 

  бывшим в эксплуатации.

При выборе правил налогового учета в учетной политике для  целей налогообложения необходимо учесть, что некоторые из них могут  использоваться только ко всем объектам одновременно. А некоторые могут применяться к перечню объектов по выбору организации.

Выбранные методы налогового учета амортизируемого имущества  применяются в течении налогового периода (года). Изменить налоговый  учет амортизации имущества в середине года можно только в случае изменения законодательства о налогах и сборах.

Начисление амортизации  прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором имущество:

- списано с учета  (при продаже, ликвидации и т.д.);

- полностью самортизировано;

- временно выбыло из  состава амортизируемого имущества.

Для целей налогового учета амортизация начисляется двумя способами по выбору:

- линейным;

- нелинейным.

При этом необязательно  использовать одинаковый метод для всех видов амортизируемого имущества. Можно для одних объектов установить линейный метод начисления амортизации, а для других – нелинейный. По зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, срок полезного использования которых составляет более 20 лет, линейный метод применяется в обязательном порядке.

Линейный метод  амортизации

Норма амортизации = Срок полезного использования (мес.) х 100%

Ежемесячная сумма амортизации = Норма амортизации х Первоначальная (восстановительная стоимость

Восстановительную стоимость (с учетом дооценки или уценки) применяется только в отношении основных средств, принятых на учет до 01 января 2002 г. Начиная с этой даты результаты переоценок на первоначальную стоимость основных средств в налоговом учете не влияют.

Нелинейный метод амортизации

Норма амортизации =  Срок полезного  использования (мес.) х 100%

Ежемесячная сумма амортизации = Норма амортизации х Остаточная стоимость

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигает 20% первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта фиксируется как его базовая стоимость. После этого ежемесячная сумма амортизации рассчитывается следующем образом:

Ежемесячная сумма амортизации = Базовая стоимость : Количество месяцев, оставшихся до окончания срока полезного использования

По сравнению с линейным, нелинейный метод начисления амортизации  позволяет в первые годы эксплуатации имущества списывать на расходы  гораздо большие суммы. Однако этот способ неизбежно приведет к возникновению временных разниц по ПБУ 18/02. Это связано с тем, что в бухучете не предусмотрен переход с нелинейного метода (в бухучете он называется способом уменьшаемого остатка) на линейный в конце эксплуатации объекта.

В марте 2008 г. ЗАО «Магнолия» приобрело ксерокс стоимостью 29 500 руб. (в т.ч. НДС – 4 500 руб.) для использования в бухгалтерской службе. ЗАО «Магнолия» установило, что начисление амортизации в целях бухгалтерского учета производится линейным методом, а в целях налогообложения – нелинейным методом.

В бухгалтерском учете  операции с ксероксом будут отражены следующими проводками:

Дебет 08 Кредит 60 – 25 000 руб. Отражены расходы по приобретению ксерокса.

Дебет 19 Кредит 60 – 4 500 руб. Отражен НДС.

Дебет 01 Кредит 08 – 25 000 руб. Принято к учету оборудование в качестве объекта основного средства.

Дебет 68-1 Кредит 19 – 4 500 руб. Принято к вычету НДС.

Дебет 60 Кредит 51 – 29 500 руб. Оплачено оборудование.

Срок полезного использования  – 5 лет (60 мес.). Объект отнесен к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования свыше трех лет до пяти лет включительно.

Для целей налогового учета:

Норма амортизации составляет 2/60 мес. х 100 = 3,33%.

Сумма амортизации за февраль:

25 000 х 3,33% = 832,50 руб.,

сумма амортизации за март:

(25 000 – 832,50) х 3,33% = 804,78 руб.,

сумма амортизации в  апреле:

(25 000 – 832,50 – 804,78) х 3,33% = 777,98 руб. и т.д.

В январе 2011 года (48-й месяц  начисления амортизации)

Сумма начисленной амортизации  достигнет 20 080,26 руб.

Остаточная стоимость: 25 000 – 20 080,26 = 4 919,74 руб.

Это составляет 4 919,74 / 25 000 х 100 = 19,68% от его первоначальной стоимости.

Следовательно, с февраля 2011 г. амортизация по ксероксу в ЗАО  «Магнолия» будет, начисляться исходя из его базовой стоимости: 4 919,74 руб.

Сумма амортизации, которую  следует начислять в каждом из 12 оставшихся месяцев (60 – 48) : 409,48 руб. (4 919,74 руб. / 12 мес.).

А для целей бухгалтерского учета:

При использовании линейного  метода начисления амортизации ежемесячная сумма амортизации составит 417 руб. (25 000 руб. : 60 мес.)

Получается, что для  целей бухгалтерского учета амортизации  в феврале составит 417 руб., а для  целей налогового учета 832,50 руб.

Сумма амортизации в  целях бухгалтерского учета меньше суммы амортизации в целях налогового учета на 415,50 руб. (832,50 руб. – 417 руб.) Эта сумма будет являться налогооблагаемой временной разницей.

Налогооблагаемые временные  разницы приводят к тому, что в  данном отчетном периоде налог, рассчитанный в бухгалтерскую прибыль, будет больше налога на прибыль, рассчитанного в налоговом учете.

Когда возникает налогооблагаемая временная разница, появляется отложенное налоговое обязательство, которое  определяется как произведение налогооблагаемой временной разницы на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации.

   Дебет 26 Кредит 02 – 417 руб. Начислена амортизация за февраль

Дебет 68-2 Кредит 77 – 100 руб. Отражена сумма отложенного налогового обязательства за февраль. (832,5 руб. – 417 руб.) х 24%.

Ежемесячно с марта  до истечения срока полезного  использования:

Дебет 26 Кредит 02 – 417 руб. Начислена амортизация за март.

Дебет 77 Кредит 68-2 – 100 руб. Погашено отложенное налоговое обязательство  за февраль.

Дебет 68-2 Кредит 77 – 100 руб. Отражена сумма отложенного налогового обязательства за март.

В марте после полного  погашения налоговой временной  разницы будет погашено отложенное налоговое обязательство. Суммы, на которые уменьшаются или полностью  погашаются в отчетном налоговом  периоде  отложенные налоговые обязательства, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета учета отложенных налоговых обязательств в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам: Дебет 77 «Отложенные налоговые обязательства» - Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Применение  специальных коэффициентов к  основной норме амортизации

Повышающие коэффициенты предусмотрены п. 7 ст. 259 НК РФ^[5].

Некоторые основные средства в налоговом учете можно амортизировать с применением повышающих коэффициентов (т.е. в ускоренном режиме). К ним относятся:

- основные средства, работающие в агрессивной среде и/или в условиях

  повышенной сменности. К таким основным средствам фирма может

  применять повышающий коэффициент не выше двух;

- основные средства, находящиеся  в финансовой аренде (лизинге). К  таким 

  основным средствам лизингодатель или лизингополучатель (в

  зависимости от того, кто по условиям договора должен учитывать у себя

  эти основные средства) вправе применить повышающий коэффициент не

  выше трех. Если основные средства приобретены по договору лизинга,

  заключенному до 01 января 2002 г., то фирма может продолжать

  применять те нормы амортизации, которые действовали на момент

  передачи имущества. Не применяется повышающий коэффициент к

  основным средствам, эксплуатируемым в агрессивной среде (условиях

  повышенной сменности) или находящимся в лизинге, если одновременно

  выполняются такие  условия:

- основное средство  относится к первой, второй или третьей

  амортизационной  группам.

- амортизация по нему  начисляется нелинейным методом.

Также при начислении амортизации вправе применять повышающий коэффициент не выше двух следующие  фирмы:

- сельскохозяйственные  фирмы промышленного типа (птицефабрики,

  животноводческие  комплексы, зверосовхозы, тепличные  комбинаты);

- фирмы, имеющие статус  резидента промышленно-производственной 

  особой экономической  зоны или туристско-рекреационной  особой 

  экономической зоны.

Такие организации могут применять повышающий коэффициент ко всем собственным основным средствам.

Решение о применении повышающих коэффициентов закрепляется в учетной политике в целях  налогообложения.

Понижающие коэффициенты предусмотрены п. 9 ст. 259

НК РФ^[5].

Также основные средства в налоговом учете можно амортизировать с применением понижающих коэффициентов (т.е. в замедленном режиме).

Применяется понижающий коэффициент только с начала года и в течение всего налогового периода. При реализации такого имущества  перерасчет амортизации по обычным нормам не производится. Такие правила следуют из пунктов 10 и 11 статьи 259 Налогового кодекса РФ^[5].

По некоторым основным средствам понижающий коэффициент  нужно применять в обязательном порядке. Понижающий коэффициент 0,5 используется при начислении амортизации по:

- легковым автомобилям,  первоначальная стоимость которых  более 300

  тысяч рублей;

- пассажирским микроавтобусам, первоначальная стоимость которых 

  более 400 тысяч  рублей.

Данное правило распространяется на такие основные средства и в случае, если они получены (переданы) по договору финансовой аренды (лизинга). Организация, которая по договору лизинга должна учитывать эти основные средства, обязана начислить на них амортизацию с учетом коэффициента 0,5. Это следует из п. 9 статьи 259 Налогового кодекса РФ^[5].

В бухучете не предусмотрено  использование понижающих коэффициентов  при расчете амортизации основных средств (ПБУ 6/01^[24]). В связи с этим при начислении амортизации в налоговом учете с понижающим коэффициентом возникают вычитаемые временные разницы и отложенные налоговые активы (п. 11 и п. 14 ПБУ 18/02^[23]). Появление разниц можно избежать. Если установить в бухучете срок полезного использования для таких основных средств в два раза длинее, чем в налоговом. Это допускается, так как в бухучете организация вправе самостоятельно устанавливать срок полезного использования основного средства (п. 20 ПБУ 6/01^[24]). Вместе с тем, увеличив срок полезного использования основного средства, организация увеличивает срок уплаты налога на имущество. Ведь базой по нему является остаточная стоимость основного средства по данным бухучета (п. 1 ст. 275 НК РФ^[5]). Следовательно, насколько увеличится срок эксплуатации, настолько же увеличится и число налоговых периодов по налогу на имущество.

Норму амортизации с  применением повышающих (понижающих) коэффициентов рассчитывается так:

Линейный метод

Норма амортизации = Срок полезного  использования (мес.) х 

100 % х Повышающий (понижающий) коэффициент.

Нелинейный метод

Норма амортизации = Срок полезного использования (мес.) х 100% х Повышающий (понижающий) коэффициент.

 

ГЛАВА 3.  ОСНОВНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ  УЧЕТА АМОРТИЗАЦИИ ИМУЩЕСТВА  В ЗАО «МАГНОЛИЯ»

3.1. Анализ динамики изменений и эффективности использования амортизируемого имущества

К амортизируемому имуществу относятся нематериальные активы, основные средства и доходные вложения в материальные ценности. Источники информации для анализа – бухгалтерский баланс, приложение к бухгалтерскому балансу и бухгалтерские справки.

Амортизационная политика – часть политики формирования собственных финансовых ресурсов, заключающаяся в управлении амортизационными отчислениями от используемых основных средств и нематериальных активов с целью их реинвестирования в производственную деятельность.