Совершенствования бухгалтерского и налогового учета амортизации имущества В ЗАО «МАГНОЛИЯ»

В марте 2008 г. ЗАО «Магнолия» приобрело  ксерокс стоимостью 29 500 руб. (в том числе НДС – 4 500 руб.). Срок полезного использования – 5 лет (60 месяцев). Объект отнесен к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования свыше трех лет до пяти включительно установлено главой 25 Налогового кодекса РФ.

В бухгалтерском учете  операции приобретения будут отражены следующими проводками:

Дебет 08 Кредит 60 – 25 000 руб. Отражены расходы по приобретению ксерокса.

Дебет 19 Кредит 60 – 4 500 руб. учтен НДС.

Дебет 01 Кредит 08 – 25 000 руб. Принято к учету оборудование в качестве объекта основного средства.

Дебет 68-1 Кредит 19 – 4 500 руб. Принят к вычету НДС.

Дебет 60 Кредит 51 – 29 500 руб. Оплачено поставщику за приобретенное оборудование.

Годовая норма амортизации  составит: 20% (100% : 5 лет).

Ежегодная сумма амортизационных отчислений – 5 000 руб.

(25 000 х 20% : 100%).

Исходя из этого, ежемесячная норма амортизации составит

1,66% (20% : 12), а ежемесячная сумма амортизации – 416 руб.

(25 000 х 1,66% : 100%).

Сумма амортизационных  отчислений в ЗАО «Магнолия» ежемесячно в течение всего срока полезного использования ксерокса будет отражаться проводкой: Дебет 25 Кредит 02 на сумму 416 руб.

Бухгалтерский учет амортизации нематериальных активов

В соответствии с п. 14 ПБУ 14/2007 стоимость нематериальных активов с определенным сроком полезного использования погашается посредствам начисления амортизации в течении срока их полезного использования.

Амортизация представляет собой процесс постепенного, равномерного переноса одномоментных расходов, сформировавших первоначальную стоимость нематериального актива при получении его в собственность организации, на стоимость выпускаемой организацией продукции (работ, услуг) при производстве которой используется данный нематериальный актив.

Критерием определения срока полезного использования нематериального актива является ожидаемый срок использования этого объекта, в течение которого ЗАО «Магнолия» может получать экономические выгоды (доход). В будущем руководствуясь только указанным критерием ЗАО «Магнолия» было достаточно сложно установить оптимальный срок полезного использования нематериального актива.

Амортизация нематериальных активов производится одним из способов начисления амортизационных отчислений.

Выбранный линейный способ начисления амортизации нематериальных активов отражен в учетной политике ЗАО «Магнолия».

Согласно ПБУ 14/2007 годовая  сумма начисления амортизационных  отчислений при линейном способе  определяется исходя из первоначальной стоимости нематериального актива и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования.

ЗАО «Магнолия» в 2008 г. создало  собственными силами по специальному заданию товарный знак.

Сумма заработной платы  работника, занятого созданием товарного  знака по конкретному заданию, составила 30 000 руб. Сумма ЕСН по ставке 26% равна 7 800 руб., сумма пенсионных взносов по ставке 14% - 4 200 руб., а сумма взносов по страхованию от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний по ставке 0,2% - 60 руб.

Созданный товарный знак планируется использовать в течении

10 лет.

Затраты ЗАО «Магнолия» в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве нематериальных активов, предварительно аккумулируются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08 – 5 «Приобретение нематериальных активов» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н).

В данном случае первоначальная стоимость созданного нематериального актива, по которой он отражается в учете, определяется как сумма фактических расходов на создание товарного знака (израсходованные материалы ресурсы, оплата труда и т.д.) (ПБУ 14/2007). Сумма затрат на создание нематериальных активов списывается в Дебет счета 08, субсчет 08 – 5, в данном случае со счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по специальному страхованию и обеспечению». При принятии нематериального актива к учету его первоначальной стоимости списывается со счета 08, субсчет 08 – 5, в Дебет счета 04 «Нематериальные активы».

Амортизационные отчисления по нематериальным активам в ЗАО  «Магнолия» начинаются с первого  числа месяца, следующего за месяцем  принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности (п. 18 ПБУ 14/2007).

При линейном способе  начисления амортизационных отчислений в ЗАО «Магнолия» сумма ежемесячной амортизации рассматриваемого нематериального актива составит 315,50 руб. (37 860 руб. / 10 лет / 12 месяцев). Отражение в учете суммы амортизации производится в бухгалтерской записи по Дебету счета учета затрат (в данном случае счет 25 «Общепроизводственные расходы») и Кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов» (то есть путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете, что предусмотрено п. 21 ПБУ 14/2007 и инструкцией по применению Плана счетов).

В целях налогообложения  прибыли исключительное право на товарный знак также является нематериальным активом (п. 2 п. 3 ст. 257 Налогового кодекса  РФ).

Стоимость товарного  знака, созданного самой организацией, для целей налогового учета определяется как сумма фактических расходов на его создание (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда и пр.), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (п.3 ст. 257 НК РФ).

Сумма ежемесячной амортизации  исключительных прав на товарный знак составляет в налоговом учете 250 руб.

(30 000 руб. х (1 / 10 / 12) х 100%).

Сумма амортизационных  отчислений в ЗАО «Магнолия» рассчитывается следующим образом:

определяется норма  амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования нематериального актива: 100% / 10 лет = 10% в год.

исчисляются ежегодные  амортизационные отчисления:

37 860 руб. х 10% / 100% = 3 786 руб.

Сумма амортизационных  отчислений в ЗАО «Магнолия» ежемесячно в течение всего срока полезного  использования будет отражаться проводкой:

Дебет 25 Кредит 05.

Особенности начисления амортизации по амортизируемому  имуществу в виде капитальных  вложений в объекты арендованных основных средств 

Передача имущества  в аренду не влечет перехода права  собственности на это имущество. Следовательно, в бухгалтерском учете оно продолжает учитываться на балансе арендодателя, а значит, арендодатель и начисляет амортизационные суммы.

Закон № 58-ФЗ от 06.06.2005 г. ^[12] значительные изменения в главу 25 НК РФ «Налог на прибыль организации» и в том числе расширил состав амортизируемого имущества в целях налогообложения.

С января 2006 г. амортизируемым имуществом признаются капитальные  вложения в предоставленные в  аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя (ст. 256 НК РФ^[5]).

Особенности начисления амортизации по таким капитальным вложениям состоит в том, что начислять её фактически может либо арендодатель, либо арендатор при выполнении некоторых условий. Порядок начисления амортизации по капитальным вложениям в арендованные основные средства зависит от условий договора аренды.

Если договором аренды предусмотрено, что арендодатель возмещает  арендатору сумму произведенных им капитальных вложений в арендованное имущество, то амортизация начисляется арендодателем в соответствии с нормами ст. 259 НК РФ^[5]. Причем арендодатель в праве начислять амортизацию с 1-го числа месяца, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, но не ранее месяца, в котором были возмещены затраты арендатору.

Если же договором  предусмотрено, что возмещение затрат не производится, то в этом случае амортизация  начисляется арендатором. Причем начинается начисление амортизации с 1-го числа месяца, в котором это имущество введено в эксплуатацию, и производится до окончания срока действия договора аренды. Здесь следует отметить такую деталь. Так как срок полезного использования произведенных улучшений определяется арендатором в соответствии с Классификацией основных средств исходя из срока полезного использования, определяемого для арендованного объекта, то наверняка этот срок будет превышать срок договора аренды, поэтому арендатор не сможет списать всю сумму капитальных вложений.

Возникающие вопросы в результате заключения и исполнения договора  аренды, регулируются Гражданским кодексом Российской Федерации, а именно, главой 34 «Аренда» ^[2].

Гражданское законодательство в части регулирования отношений  между арендодателем и арендатором в связи с улучшениями арендованного имущества определяет, что такие улучшения производятся арендатором (ст. 623 ГК РФ^[2]).

Улучшения подразделяются на отделимые и неотделимые. К  отделимым улучшениям относятся  те, которые можно отделить от объекта  аренды без ущерба для самого объекта.

К неотделимым улучшениям относятся те, которые не могут  быть отделены от объекта без причинения ему вреда.

В апреле 2008 г. ЗАО «Магнолия» заключила договор аренды нежилых  помещений. В договоре указанно, что  арендатор вправе производить в помещение неотделимые улучшения, письменно согласованные с арендодателем. В том же месяце что бы избежать спорных ситуаций письменное согласие было получено. И были произведены работы сторонней организацией по улучшению помещения на сумму 35 400 руб. (в т.ч. НДС – 5 400 руб.).

В бухгалтерском учете  ЗАО «Магнолия» эти операции отражены проводками:

Дебет 08 Кредит 60 – 30 000 руб. Отражена сумма затрат по улучшениям, произведенным силами сторонней организации.

Дебет 19 Кредит 60 – 5 400 руб. Отражена сумма НДС, предъявленная подрядчиком.

Дебет 60 Кредит 51 – 35 400 руб. Отражена погашенная задолженность перед подрядчиком.

Дебет 76 Кредит 08 – 30 000 руб. Отражено списание затрат для возмещения их арендодателем.

Дебет 76 Кредит 68 – 5 400 руб. Отражена сумма НДС, предъявленная арендодателю.

Дебет 68 Кредит 19 – 5 400 руб. Произведен вычет суммы НДС, предъявленной подрядчиком.

Дебет 51 Кредит 76 – 35 400 руб. Отражена сумма денежных средств, полученных от арендодателя в возмещение производственных улучшений.

В бухгалтерском учете  ЗАО «Магнолия» фактические затраты  на улучшение объекта основных средств  отражаются на счете 08 «Капитальные вложения», а затем учитываются в составе  основных средств как капитальные  вложения в арендованные объекты (п. 5 ПБУ 6/01^[24]). В момент постановки объекта на учет устанавливается способ начисления амортизации и срок полезного использования этого объекта. Это означает, что ЗАО «Магнолия» должно учесть неотделимые улучшения на счете 01 «Основные средства» и начислять по ним амортизацию в обычном порядке, пока не закончится аренда.

Автоматизация учета амортизации имущества 

ЗАО «Магнолия» уже имеет длительный опыт использования программных  продуктов фирмы «1С: бухгалтерия», но ранее это происходило только в одной из самых трудоемких областей бухгалтерского учета – в расчете заработной платы. В настоящее время ЗАО «Магнолия» также имеет и интегрированную программу бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов.

Программа дает возможность  при обработке бухгалтерских проводок сразу заполнять первичные документы и является очень удобной и рациональной в применении.

Например при обработке  проводки Д 01 К 08, программа реагирует  на появление комбинации счетов и  просит заполнить форму, содержащую инвентарную карточку объекта. После заполнения такой формы, содержащей все нужные статьи, появляется возможность: автоматического заполнения программой описи инвентарных карточек, автоматического начисления износа, значительного облегчения и ускорения процесса переоценки. Таким образом, программа поможет избавится от многих существующих недостатков учета амортизируемого имущества.

В программе 1С: бухгалтерия начисление амортизации выполняется для тех основных средств, и нематериальных активов, для которых в справочниках «Основные средства» и «Нематериальные активы» установлен флажок «Начислять амортизацию» (износ). Для основных средств, и нематериальных активов, не подлежащих амортизации, но на которые начисляется износ, начисление износа производится один раз в год документом «Начисление амортизации», введенным декабрем.

2.3. Особенности налогового учета амортизации имущества

Правила налогового учета  амортизируемого имущества устанавливает  глава 25 Налогового кодекса РФ. В  учетной политике для целей налогообложения  фиксируется:

- метод амортизации  основных средств и нематериальных  активов (кроме 

  зданий, сооружений, передаточных устройств, входящих  в восьмую –