Особенности развития и организации аудиторской деятельности в Великобритании

      Если  срок полезного использования неотделимого улучшения арендованного имущества  отличается от срока полезного использования этого имущества, такое улучшение учитывается как самостоятельный инвентарный объект (п. 6 ПБУ 6/01).

      В налоговом учете арендодателя неотделимые  улучшения учитываются в составе  амортизируемого имущества, если срок их полезного использования более 12 месяцев, а первоначальная стоимость превышает 20 000 руб. (п. 1 статьи 256 НК РФ). Если эти условия не выполняются, то на сумму указанных расходов арендодатель может уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль равномерно в течение срока их использования (п. 1 ст. 272 НК РФ).

      В случаях, когда в условиях договора не предусмотрено возмещение арендодателем  капитальных вложений в арендованное имущество, осуществленных арендатором, неотделимые улучшения фактически переходят в собственность арендодателя. В бухучете арендодатель неотделимые улучшения, полученные безвозмездно, учитывает в составе прочих доходов (п. 8 ПБУ 9/99).

      Начиная с 1 января 2006 г., при определении  налоговой базы не учитываются доходы в виде капитальных вложений в  форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором (пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ). Ранее эти ценности, как безвозмездно полученные, подлежали включению в состав внереализационных доходов арендодателя (п. 8 ст. 250 НК РФ).

      В соответствии с главой 21 НК РФ у арендодателя операции по сдаче имущества в аренду облагаются НДС по ставке 18%, за исключением операций, указанных в ст. 149 НК РФ.

      Суммы НДС, уплаченные арендодателем по товарам (работам, услугам), относимые на расходы  по арендным операциям, облагаемым НДС, предъявляются к вычету.

      Налог на имущество уплачивается организацией в общеустановленном порядке, в  том числе со стоимости основных средств, сданных в аренду, по месту  регистрации арендодателя.

      По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

• правильности документального оформления операций по выбытию основных средств;
• правильности формирования стоимости выбывающих основных средств;
• правильности отражения хозяйственных операций по выбытию основных средств в бухгалтерском и налоговом учете;
• правильности отражения операций по выбытию основных средств в бухгалтерской отчетности.

      2.3.12. Анализ и обобщение результатов  аудита

 

      Итоговым  этапом аудита являются обобщение результатов  аудита, анализ ошибок, выявленных в  ходе аудита.

      Необходимо  проанализировать обнаруженные ошибки и нарушения в соответствии с  требованиями федерального стандарта аудиторской деятельности «Существенность в аудите». Существенность ошибок оценивается количественно и качественно. Для количественной оценки аудитор сравнивает обнаруженные ошибки с уровнем существенности, установленным на стадии планирования. При качественной оценке аудитор руководствуется собственным практическим опытом и знаниями.

      При анализе ошибок, выявленных в ходе аудита, необходимо определить степень  их влияния на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности.

      Ошибки, обнаруженные в процессе аудита по данной процедуре, могут оказывать влияние:

• на правильность начисления амортизации по приобретенным основным средствам;
• на правильность определения себестоимости продукции (товаров, работ, услуг);
• на правильность определения финансовых результатов;
• на правильность исчисления и уплаты налога на прибыль;
• на правильность исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость;
• на правильность исчисления и уплаты налога на имущество.

      Как следствие, все это влияет на достоверность  финансовой (бухгалтерской) отчетности.

      По  результатам аудита аудитор может  разработать рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском и налоговом учете и совершенствованию системы бухгалтерского и налогового учета основных средств.

      Перечень  проверенных документов, выявленные ошибки и нарушения, а также мнение аудитора по результатам проверки, фиксируются в рабочих документах.

      Основные  виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита основных средств:

      – несвоевременное оприходование объектов ОС;

      – неправильное исчисление первоначальной стоимости поступивших объектов ОС;

      – некорректная корреспонденция счетов при отражении операций по выбытию (списании, реализации по цене ниже остаточной стоимости и др.);

      – неоприходование материальных ресурсов, остающихся при ликвидации объектов. 

 

       2.4. Аудит учета нематериальных активов 

      Цель аудита нематериальных активов - составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации о нематериальных активах, отраженных в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

      С 1 января 2008 г. вступила в силу часть четвертая ГК РФ, которая существенным образом изменила понятие «интеллектуальная собственность». В настоящее время под интеллектуальной собственностью понимают результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана (п. 1 ст. 1225 ГК РФ).

      Для достижения цели аудитору необходимо:

• оценить систему внутреннего контроля аудируемого лица;
• определить методы проверки;
• разработать программу аудиторских процедур по существу.

      Для разработки эффективного подхода к  аудиту нематериальных активов на стадии планирования проводится предварительная  оценка системы внутреннего контроля, которая подтверждается или корректируется в ходе аудита.

      Практика  показывает, что далеко не всегда аудиторские  проверки нематериальных активов сопровождаются оценкой системы внутреннего  контроля, что заведомо снижает их результативность. Это приводит, в  частности, к увеличению затрат времени, так как своевременно не созданные предпосылки для обоснования выборочного способа проверки повышают вероятность искажений в оценке аудиторского риска. Адекватная оценка системы внутреннего контроля позволяет качественно и более доказательно сформировать выводы аудитора в Письменной информации аудитора руководству экономического субъекта и в аналитической части аудиторского заключения.

      При оценке системы внутреннего контроля аудитор должен проверить наличие  и действие распорядительных документов, закрепляющих способы ведения учета операций, связанных с движением нематериальных активов, осуществить экспертизу порядка документального оформления фактов хозяйственной деятельности, изучить утвержденные графики и схемы документооборота, провести экспертизу применяемой формы учета, проверить наличие регистров бухгалтерского и налогового учета, установить, соблюдается ли установленный порядок подготовки и представления внутренней бухгалтерской отчетности, обобщить информацию о составе, масштабах и характере операций в проверяемом периоде.

      Оценив  систему внутреннего контроля, аудитор  должен спланировать характер, масштабы и сроки проведения аудиторских  процедур в отношении нематериальных активов.

      С помощью аудиторских процедур осуществляется проверка достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. При обнаружении нарушений аудитор определяет их характер и суть, а также уровень существенности.

      При этом аудитор описывает аудиторские  процедуры или методы обнаружения  нарушений, порядок построения аудиторской  выборки при ее применении, т.е. обосновывает достаточность аудиторских доказательств.

      По  результатам проведенных аудиторских  процедур аудитор может разработать  рекомендации по устранению ошибок в  бухгалтерском учете и совершенствованию  системы бухгалтерского учета.

      Объем выборки для проверки сальдо по счету  учета нематериальных активов и  операций с ними определяют на основе оценки аудиторских рисков, проведенной  на стадии планирования аудита. В ходе проверки при уточнении оценки системы  внутреннего контроля и аудиторского риска объем выборки может быть изменен.

      В случае, когда у организации достаточно большое количество объектов нематериальных активов, то при проверке сальдо по счетам учета основных средств может  применяться репрезентативный метод  выборки. Если количество объектов нематериальных активов не столь велико, применяются как репрезентативный, так и нерепрезентативный методы выборки.

      При выборочной проверке аудитору необходимо предварительно разделить на подсовокупности (стратифицировать) всю совокупность нематериальных активов, чтобы отобранными для проверки могли быть с равной вероятностью элементы всех подсовокупностей.

      При проверке операций по учету нематериальных активов необходимо руководствоваться  положением по бухгалтерскому учету  «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденным приказом Минфина России от 27.12.2007 г. № 153н (далее ПБУ 14/2007), а для целей налогообложения - положениями Налогового кодекса (далее - НК РФ).

      Порядок отражения операций на счетах бухгалтерского учета регулируется Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

      Для детальной проверки операций с нематериальными активами, как нам представляется, необходимо выполнить ряд последовательных аудиторских процедур:

      2.4.1. Проверка применения декларированных в учетной политике способов ведения бухгалтерского и налогового учета нематериальных активов

 

      Вопросы проверки применения декларированных  в учетной политике способов ведения  бухгалтерского и налогового учета нематериальных активов относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

      При проверке, учетной политики организации  необходимо руководствоваться положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 г. № 106н, а для целей налогообложения - положениями Налогового кодекса.

      Выполняя процедуру проверки применения декларированных в учетной политике способов ведения бухгалтерского и налогового учета нематериальных активов, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

• Порядок применения декларированных способов ведения бухгалтерского учета нематериальных активов соответствует положениям учетной политики организации?
• Порядок применения декларированных способов ведения налогового учета нематериальных активов соответствует положениям учетной политики организации?

      В процессе проведения аудита целесообразно  провести анализ полноты применения декларированных способов ведения бухгалтерского и налогового учета нематериальных активов, отраженных в учетной политики организации.

      Такой анализ следует производить с  учетом информации о специфике деятельности организации, полученной на этапе предварительного ознакомления с деятельностью проверяемого экономического субъекта.

      Кроме того, на данном этапе необходимо сформировать мнение о достаточности элементов  учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета нематериальных активов и их соответствие специфике  и масштабам деятельности аудируемого лица.

      Также необходимо оценить адекватность раскрытия  информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности и влияние применяемых  методов учета на достоверность  показателей отчетности.

      По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

• полноты применения, декларированных способов ведения бухгалтерского и налогового учета нематериальных активов, отраженных в учетной политике организации;
• достаточности элементов учетной политики и их соответствие специфике и масштабам деятельности экономического субъекта;
• целесообразности применения указанных способов.