Учет финансовых вложений

     В соглашении об отступном стороны  оговорили, что задолженность погашается наличными денежными средствами в сумме 15 254,24 руб. и векселем, который оценивается сторонами как разница между задолженностью 118 000 руб. и суммой НДС, подлежащей оплате. При передаче векселя третьего лица по соглашению об отступном ООО "Сигма" признает в бухгалтерском учете прочие доходы в сумме задолженности перед ООО "Янтарь" без учета НДС.

     При использовании ООО "Сигма" собственного имущества (в том числе векселя  третьего лица) в расчетах за приобретенные  им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы НДС, фактически уплаченные ООО  "Сигма", которые исчисляются исходя из балансовой стоимости вышеуказанного имущества, переданного в счет оплаты товаров (работ, услуг) [17].

     Доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем) [17]. Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги[6].

     Так как вексель приобретен и реализован в одном отчетном периоде, то процентный доход (расход) в целях налогового учета не определяется.

     В налоговом учете ООО "Сигма" отражено во внереализационных доходах 118 000 руб., а во внереализационных  расходах - 100 000 руб.

     Прибыль от операции реализации векселя по договору об отступном в бухгалтерском  и налоговом учете составляет 18 000 руб. (118 000 руб. - 100 000 руб.).

     В бухгалтерском учете ООО "Сигма" оформляются следующие проводки (Приложение 15).

     Если  организация-поставщик получила в  счет погашения задолженности за поставленную продукцию (работы, услуги) векселя не самого должника, а третьей  организации, то такие векселя должны были быть приняты к бухгалтерскому учету по дебету счетов учета финансовых вложений в оценке, равной дебиторской задолженности за поставленную продукцию (работы, услуги) [31].

     По долговым ценным бумагам, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, организации разрешается относить разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью долговых ценных бумаг в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода на финансовые результаты (в составе прочих доходов или расходов) [31].

     Предъявление векселя для погашения признается выбытием финансового вложения [31]. При выбытии финансовых вложений доходы по ним признаются доходами от обычных видов деятельности либо прочими поступлениями в соответствии с Положением по бухгалтерском учету "Доходы организации" [27].

     К внереализационным доходам относятся доходы в виде процентов по ценным бумагам, в том числе по векселям [17]. Процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления) [17].

     Налогоплательщик самостоятельно отражает в аналитическом учете сумму доходов по векселям в сумме процентов, причитающихся в соответствии с условиями выпуска или передачи (продажи) отдельно по каждому виду долгового обязательства [17].

     Таким образом, проценты по векселям признаются доходом на конец соответствующего отчетного периода независимо от даты выплаты дохода векселедателем [17]. Для финансовых векселей это разница между номинальной стоимостью и суммой фактических затрат на их приобретение. Векселедержатель равномерно начисляет доход в течение времени владения векселем. Порядок расчета дохода зависит от срока платежа по векселю.

     Так, вексель "по предъявлении" должен быть предъявлен к платежу в течение одного года с даты его составления. Поэтому процент (дисконт) рассчитывается исходя из возможного срока обращения - 365 (366) дней [40].

Пример 14

     ООО "Янтарь" поставило ООО "Сигма" товары на сумму 118 000 руб. (в том числе  НДС - 18 000 руб.). ООО "Сигма" передает в счет оплаты за полученный товар вексель третьего лица номинальной стоимостью 129 800 руб. Срок погашения векселя - 80 дней.

     В налоговом учете во внереализационных  доходах признаются доходы в виде дисконта по векселю в сумме 11 800 руб.

     Расчет налоговой базы по полученному дисконту осуществляется следующим образом. Вексель выдан на срок 30 дней. Ставка рефинансирования Банка России - 10,5 процента.

     Процент, рассчитанный в соответствии со ставкой  рефинансирования Банка России, - 2987,18 руб. (129 800 руб. : 365 дн. х 80 дн. х 10,5 процента).

     Сумма превышения дисконта по векселю над  процентом Банка России - 8812,82 руб. (129 800 руб. - 118 000 руб. - 2987,18).

     Сумма НДС, исчисленного с суммы превышения, - 1344,33 руб. (8812,82 руб. : 118 х 18).

     В бухгалтерском учете ООО "Янтарь" оформляются следующие проводки. (Приложение 16)

     При получении организацией-продавцом  собственного векселя организации-покупателя до отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) вексель учитывается  на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Векселя полученные".

     При получении организацией-продавцом  от организации-покупателя векселя  третьего лица до отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) вексель учитывается  в составе финансовых вложений и  отражается по счету 58 "Финансовые вложения", субсчет "Векселя полученные".

     Если  в оплату передается собственный  вексель, то его получение не должно рассматриваться как получение  оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Пример 15

     ООО "Янтарь" получило 10 апреля в счет предстоящей поставки товара вексель третьего лица. Номинальная стоимость векселя - 300 000 руб., срок платежа - "по предъявлении, но не ранее 1 июня". Стоимость товара согласно договору - 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.). Отгрузка товара осуществлена 10 мая.

     Себестоимость товара - 140 000 руб. Вексель предъявлен к оплате при наступлении срока  платежа.

     Расчет  налоговой базы по НДС по полученному  векселю осуществляется следующим  образом.

     Ставка  рефинансирования Банка России - 10,5 процента.

     Процент, рассчитанный в соответствии со ставкой рефинансирования Банка России, - 4401,36 руб. (300 000 руб. : 365 дн. х 51 дн. х 10,5 процента).

     Сумма превышения дисконта по векселю над  процентом - 59 598,64 руб. (300 000 руб. - 236 000 руб. - 4401,36 руб.).

     Сумма НДС, исчисленного с суммы превышения, - 9091,30 руб. (59 598,64 руб. : 118 х 18).

     Доходы  от реализации товаров в обмен  на вексель признаются в налоговом  учете ООО "Янтарь" исходя из цены сделки - 236 000 руб.

     За  апрель в налоговом учете признаны внереализационные доходы в сумме 25 098 руб. [(300 000 руб. - 236 000 руб.) : 51 дн. х 20 дн.], за май - 38 902 руб. [(300 000 руб. - 236 000 руб.) : 51 дн. х 31 дн.].

     В мае при получении платежа по векселю в бухгалтерском учете производится списание стоимости векселя, которая определяется в данном случае исходя из его первоначальной стоимости (равной на дату платежа по векселю указанной в векселе сумме) [31].

     В целях налогообложения прибыли  сумма дохода от погашения векселя определяется, исходя из суммы, полученной при погашении векселя (300 000 руб.)[17]. При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении (дисконт по векселю в сумме 64 000 руб.). Расходы при погашении векселя определяются исходя из цены его приобретения [17]. Таким образом, общая сумма прибыли от погашения векселя в целях налогообложения прибыли равна нулю (300 000 руб. - 236 000 руб. - 64 000 руб.)

     В бухгалтерском учете ООО "Янтарь" оформляются следующие проводки (Приложение 17). 

2.4 Бухгалтерский учет предоставленных займов 

     Выданные  организацией займы юридическим  и физическим лицам, не являющимися  сотрудниками организации, отражают в  составе финансовых вложений, суммы выданных авансов, опять же рекомендуется отражать в составе финансовых вложений организации.

     Следует также учитывать, что причитающиеся  к получению организацией по договору займа суммы процентов (полученные суммы займа) учитываются в целях  бухгалтерского учета в составе операционных доходов. При этом проценты подлежат начислению за каждый истекший отчетный период (а именно месяц) в соответствии с условиями договора [27].

     Исходя  из изложенного, при выдаче займа  стороннему физическому лицу в бухгалтерском  учете организации следует оформлять следующие записи:

     Дебет 58-3 "Финансовые вложения", субсчет "Предоставленные займы"- Кредит 50, 51, 52 "Касса", "Расчетные счета", "Валютные счета" - на сумму выданного займа

     Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" -   Кредит 91-1 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы" - на сумму начисленных по договору процентов, подлежащих отражению в составе операционных доходов организации-займодавца;

     Дебет 50, 51, 52 "Касса", "Расчетные счета", "Валютные счета" -  Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на суммы, внесенные заемщиком в оплату процентов по заключенному договору займа;

     Дебет 50, 51, 52 "Касса", "Расчетные счета", "Валютные счета" - Кредит 58-3 "Финансовые вложения", субсчет "Предоставленные займы" - на суммы, внесенные заемщиком в погашение суммы предоставленного ему займа.

     На  практике встречаются случаи, когда  заемщик по причине своей неплатежеспособности или по согласованию с организацией - займодавцем не возвращает полученный займ или его отдельную часть. В таких случаях задолженность заемщика по решению уполномоченного органа управления организацией может быть отнесена за счет средств организации с ее отражением в составе внереализационных расходов организации.

     В бухгалтерском учете при этом оформляются следующие записи:

     Дебет 91-2 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы" – Кредит 58-3 "Финансовые вложения", субсчет "Предоставленные займы" - на сумму основного долга по договору займа со сторонним лицом, подлежащую отнесению за счет средств организации;

     Дебет 91-2 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы" – Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на сумму задолженности заемщика по уплате процентов по договору, заключенному со сторонним лицом, подлежащую отнесению за счет средств организации;

     Во  всех случаях отнесение суммы  задолженности заемщика перед организацией за счет ее средств осуществляется без принятия данных расходов в целях  налогообложения по налогу на прибыль.

Пример 16

     ЗАО "Актив" предоставило ООО "Прогресс" заем на сумму 100 000 руб. сроком на три месяца. В обеспечение займа "Прогресс" выдал "Активу" простой вексель с обязательством выплатить полученные взаймы 100 000 руб. через три месяца.

     Бухгалтер "Актива" открыл к субсчету 58-3 субсчет второго порядка 58-3-1 "Векселя, полученные в обеспечение договора займа" и сделал проводку:

Дебет 58-3-1 "Векселя, полученные в обеспечение  договора займа" -  Кредит 51 "Расчетные  счета" - 100 000 руб. - получен вексель в обеспечение договора займа.

     Проценты по займу начисляют в конце каждого отчетного периода, если фирма имеет право их получить по условиям договора [27]. Поступили деньги от заемщика или нет - неважно.

Пример 17