Резерв  по сомнительным долгам создается для  того, чтобы за его счет списывать  долги, признанные безнадежными.

     Рассмотрим  следующий этап.

     Допустим, что в I квартале 2010 г. истек срок исковой давности по договору займа, задолженность в размере 600 000 руб. признана безнадежной.

     Во II квартале в связи с ликвидацией  организации-должника ООО «Обувка» задолженность в размере 300 000 руб. также признана безнадежной.

     Чтобы полностью и достоверно отразить данные операции в налоговом учете, целесообразно сформировать специальный  регистр, который может выглядеть  следующим образом (таблица 4). 

     Таблица 4 – Отражение резерва в регистре

 

     Предположим, инвентаризация по состоянию на 30.09.2010 показала, что новых сомнительных долгов не возникало, а ООО «Каблучок» оплатило половину задолженности.

     Сумма создаваемого резерва равна 1 225 000 руб. (лимит по выручке соблюдается).

     Остаток резерва на конец полугодия 2010 года превышает сумму создаваемого резерва в третьем отчетном периоде, следовательно, разница в размере 125 000 руб. должна быть включена в состав внереализационных доходов по итогам девяти месяцев 2010 года. 
 

     Таблица 5 – Результаты инвентаризации

 

     Допустим, что в III и IV кварталах резерв использован  не был, а инвентаризация по состоянию  на 31.12.2010 показала, что резерв нужно создать в размере 1 500 000 руб.

     Поэтому во внереализационные расходы на последнее число налогового периода  необходимо включить 275 000 руб.

     При утверждении учетной политики для  целей налогообложения прибыли  было принято решение продолжать создавать резерв по сомнительным долгам и в 2011 году.

     Итак, в 2010 году для целей налогообложения прибыли признаны следующие доходы и расходы, представленные в таблице 6.

     Таблица 6 – Внереализационные расходы и доходы

 

     Экономия  на налоге на прибыль по итогам года очевидна по сравнению с ситуацией, если налогоплательщик не стал бы создавать резерв по сомнительным долгам – она равна 360 000 руб. (1 500 000 х 20%).

     Однако  выгода также состоит и в минимизации  текущих платежей по налогу на прибыль.

     Резерв на выплату  ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по 
итогам работы за год

     Данный  фонд формируется и используется по тем же правилам, что и резерв на отпуска. Кроме утверждения в  учетной политике способа резервирования и порядка расчета предельной суммы отчислений организация должна еще установить обоснованный критерий, по которому она на конец года будет уточнять размер остатка резерва, переходящего на следующий налоговый период (например, процент от прибыли или сумма на одного работника и т.п.). Если в учетной политике такой критерий определен не будет, то налоговая инспекция вправе отказать в признании в целях налогообложения начисленных сумм резерва.

     Поскольку резерв на выплату вознаграждений формируется  в одном году, а их начисление и выплата производятся в следующем, между суммами начисления и сформированного резерва, как правило, возникает разница.

     Если  накопленных средств в резерве  оказалось больше, чем нужно для  выплаты вознаграждения, то сумму  превышения следует включить в состав внереализационных доходов текущего налогового периода (п. 5 ст. 324.1 НК РФ), но только при условии, что организация не планирует формировать резерв предстоящих расходов на выплату вознаграждения на следующий налоговый период. [2, с.401]

     Как это сделать на практике в ситуации, когда размер вознаграждения может быть определен только после утверждения годовой бухгалтерской отчетности, срок сдачи которой – 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в письмах чиновников не указано. Поэтому советуем установить фактический размер вознаграждений до указанного срока и, соответственно, задним числом внести коррективы в еще не сданную бухгалтерскую отчетность. Если до 28 марта этого сделать не удалось, то разницу между суммами начисления и сформированного резерва следует относить не к предыдущему, а к текущему налоговому периоду

     2.2 Расчет экономического эффекта

     К правомерному налоговому планированию относится создание резервов предстоящих  расходов и равномерное признание  таких расходов в налоговом учете  на оплату отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год, на ремонт основных средств и другие расходы.

     Так, если организация планирует проводить  дорогостоящий ремонт в начале года, то резерв лучше не создавать, а списывать  ремонтные затраты «по факту»; если ремонт предполагается провести ближе к концу года, то резерв выгоден. Выгодно создавать резерв на ремонт основных средств и в случае, если сумма резерва превышает планируемые затраты на ремонт.

     Тогда в течение года организация включает в расходы суммы, превышающие реальные затраты.

     То  есть у организации будет возможность  снизить свою налоговую нагрузку.

     При этом разницу между этими суммами  и величиной резерва необходимо включить в налогооблагаемую базу, но это будет в конце налогового периода.

     Создание  резервов должно быть закреплено в  учетной политике для целей налогообложения.

     Рассчитаем экономический эффект от создания резервов в 2010 году.

     Предположим, что темп роста прибыли до налогообложения сохранит тенденцию к повышению и составит 43%.

     Проведем  анализ определения налога на прибыль  в сравнении с 2009 годом с учетом и без учета резервов.

     Результаты  сравнительного анализа представлены в таблице 7.

     Таблица 7 – Сравнительный анализ

 

     В графе 3 таблицы 7 показан расчет без учета резервов. В этом случае расходы составят 12980 тыс. руб. прибыль до налогообложения с учетом прибыли от обычной деятельности равна 8150 тыс. руб., при этом сумме налога на прибыль составит 2050 тыс. руб.

     8150 000 * 20% = 2050 000 руб. = налог на прибыль без учета созданных резервов.

     Таблица 8 – Изменения в связи с формированием резервов