Налоговая политика организации по оптимизации налога на прибыль

     1.2.1 Оптимизация налога  на прибыль за  счет создания  резервов

     Рассмотрим  способ оптимизации налога на прибыль  за счет создания резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию. 
Нормативной базой данного способа является ст. 267 НК РФ «Расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию», а также ст. 272 НК РФ «Порядок признания расходов при методе начисления». [2, с 539, 540]

     Данный  способ оптимизации рекомендован для  организаций, осуществляющих реализацию товаров (работ), требующих гарантийного ремонта и обслуживания.    

     Порядок создания резерва на гарантийный  ремонт и гарантийное обслуживание регламентируется положениями статьи 267 НК РФ:  
  1. Необходимо отразить в учетной политике положение по созданию резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание. Резерв создается в отношении тех товаров (работ) по которым в соответствии с условиями заключенных договоров с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока.  
  2. Определить предельный размер отчислений в резерв, определяемый как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный период.  
  3. Расходами признаются отчисления в резерв на дату реализации товаров (работ), по которым будет осуществляться гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, а сумма фактически произведенных затрат списывается за счет резерва.  

     4. Сумма резерва по гарантийному  ремонту и обслуживанию товаров  (работ), не полностью использованная  налогоплательщиком в налоговом  периоде на осуществление ремонта  по товарам (работам), реализованным с условием предоставления гарантии, может быть перенесена им на следующий налоговый период. При этом сумма вновь создаваемого в следующем налоговом периоде резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего налогового периода. В случае, если сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем сумма остатка резерва, созданного в предыдущем налоговом периоде, разница между ними подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика текущего налогового периода. [17,с.83]  

     Создание  резерва позволит уменьшить платежи  по налогу на прибыль, однако предельный размер отчислений в резерв ограничен.   

     Еще одним способом оптимизации налога на прибыль за счет создания резервов является создание резерва по сомнительным долгам.     

     Многие  организации имеют просроченную дебиторскую задолженность. Такие  организации не только неполучают прибыль, но те из них, которые применяют метод  начисления, должны платить еще налог  с сумм, недополученных доходов. Организация  может сократить свои налоговые потери в случае неисполнения дебиторами обязательств по оплате поставленных товаров (работ, услуг) путем создания резерва по сомнительным долгам.   

     Нормативной базой данного способа являются: ст. 266 НК РФ «Расходы на формирование резерва по сомнительным долгам»,   ст. 272 НК РФ «Порядок признания расходов при методе начисления».   

     Данный  способ оптимизации рекомендован для  организаций-плательщиков налога на прибыль, определяющих доходы и расходы для  целей налогообложения методом начисления, у которых имеется неоплаченная в срок дебиторская задолженность.   

     Организации-плательщики  налога на прибыль могут уменьшить  налоговую базу по налогу на прибыль  путем создания резерва по сомнительным долгам. В соответствии со статьёй 266 НК РФ дается определение понятию «Сомнительный долг». Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Для того чтобы сформировать резерв по сомнительным долгам организация должна провести следующие мероприятия:   

     1. Провести инвентаризацию дебиторской  задолженности на последний день  отчетного (налогового) периода.  

     2. Выделить обязательства не обеспеченные залогом, поручительством, банковской гарантией.   

     3. Разбить просроченную дебиторскую  задолженность на группы в  соответствии со сроками возникновения.    

     4. Исчислить предельный размер  резерва. Сумма создаваемого резерва  не может превышать 10 % от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.  
  5. Рассчитать сумму резерва, учитывая, что:     

     • по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней – в  сумму создаваемого резерва включается вся сумма, выявленной в ходе инвентаризации задолженности;     

     • по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней – в  сумму резерва включается 50 % от суммы  выявленной в ходе инвентаризации задолженности;     

     • сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней – не увеличивает сумму создаваемого резерва;    

     • сформировать налоговый регистр, подкрепленный  справкой-расчетом бухгалтерии.    

     Создание  резерва по сомнительным долгам позволяет  сократить обязательства организации перед бюджетом по уплате налога на прибыль с сумм неполученной прибыли. С введением в действие главы 25 НК РФ, сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная в налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный налоговый период. При этом сумма вновь создаваемого на основании инвентаризации резерва будет корректироваться сумму резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.     

     Резерв  может создаваться только под задолженность со сроком возникновения более 45 дней. Сумма резерва ограничивается 10 % от выручки отчетного (налогового) периода. Сумма резерва зависит не только от срока возникновения, лимита выручки, но и от характера возникновения задолженности. Резерв не создается в отношении долгов, образовавшихся в связи с невыплатой процентов, кроме банков. Кроме того, задолженность признается сомнительной только в том случае, когда она не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

     1.2.2  Изменение момента перехода права собственности и способ оптимизации путем применения различных методов начисления амортизации и использования минимальных сроков полезного использования

     Способ  оптимизации с помощью изменения  момента перехода прав собственности рекомендован для производственных организаций, определяющих доходы и расходы по методу начисления и организаций оптовой торговли.        

     Согласно главе 25 НК РФ организация-налогоплательщик может самостоятельно выбрать порядок признания доходов по методу начисления, либо кассовым методом. Наиболее оптимальным для налогоплательщика является кассовый метод, это связано с тем, что при методе начисления организация должна уплатить налог на прибыль со всей суммы, предъявленной покупателям в момент отгрузки. Хотя реально денежные средства от покупателя могут поступить частично, либо не поступить вовсе, а налог на прибыль нужно заплатить в данном отчетном периоде со всей суммы, предъявленной покупателю.   

     Использовать  кассовый метод могут только те налогоплательщики, у которых средняя сумма выручки от реализации без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж за предыдущие четыре квартала не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.  
  Однако организации, применяющие метод начисления, в отдельных случаях могут уплачивать налог на прибыль по аналогии с кассовым методом. При этом следует сослаться на следующие положения налогового и гражданского законодательства, в частности на статью 39 НК РФ, первый пункт которой гласит: реализацией признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами и услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, а в случаях, предусмотренных НК РФ, — на безвозмездной основе. Далее в статье 271 НК РФ говорится, что доходы признаются в том отчетном периоде (налоговом), в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).   

     Что касается кассового метода, то в  пункте 2 статьи 273 НК РФ указано, что  датой получения дохода признается день поступления средств на счета  в банках и (или) в кассу, поступления  иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

     Наконец, в статье 491 ГК РФ (часть вторая) предусмотрено, что право собственности на переданный покупателю товар сохраняется за продавцом до оплаты товара или иных обстоятельств, когда договором  купли-продажи это указано. [1, с 473]  

     Таким образом, если организация-продавец в  заключаемых договорах купли-продажи  товаров укажет, что право собственности  на товары к покупателю переходит  после поступления оплаты продавцу, то тогда организация-продавец по этим сделкам может учитывать доходы для исчисления налога на прибыль по оплате.   

     Преимуществом данного способа является то, что  изменение момента перехода права собственности позволит оптимизировать платежи по налогу на прибыль.

     Однако  применение данного метода оптимизации не сокращает платежи по налогу на прибыль, а переносит на будущее момент возникновения обязанности по уплате налога на прибыль.   

     Расходы отчетного периода, в котором  произошла отгрузка, будут уменьшены  на величину прямых расходов, относящихся на к отгруженной, но нереализованной (не оплаченной) продукции.  

     Может возникнуть спорная ситуация с налоговыми органами, так как налоговая инспекция  придерживается мнения, что момент возникновения обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль определяется в соответствии учетной политики.

     Теперь  рассмотрим способ оптимизации налога на прибыль путем применения различных методов начисления амортизации и использования минимальных сроков полезного использования.

   Рассмотрим возможность оптимизации налоговых платежей по налогу на прибыль путем применения различных методов начисления амортизации основных средств.    

     Данный  метод оптимизации позволит уменьшить налогооблагаемую прибыль (увеличить расходы) за счет применения нелинейного метода начисления амортизации по объектам амортизируемого имущества. Данный способ оптимизации может быть использован многими предприятиями, имеющими на балансе амортизируемое имущество, для которых важно снижение налогооблагаемой прибыли в начале эксплуатации производственного (торгового) оборудования. Применение схемы позволяет оптимизировать платежи в бюджет не только по налогу на прибыль, но и по налогу на имущество. [35,с.47]

     Необходимо  отметить, что применение нелинейного  метода начисления амортизации должно быть закреплено в учетной политике организации.  
   В соответствии со статьей 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.    

     Согласно  ст. 259 Налогового кодекса, амортизация  начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества. Для целей налогового учета налогоплательщик может применять следующие методы начисления амортизации: линейный, нелинейный. Причем выбранный метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего срока полезного использования объекта амортизируемого имущества (периода начисления амортизации).    

     В соответствии со ст. 258 НК РФ и постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, утвердившего «Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы», все амортизируемое имущество в зависимости от срока его полезного использования объединяется в 10 амортизационных групп.