Акцизы на нефтепродукты. Проблемы исчисления и взимания

      Однако  на практике правом на налоговый вычет  могут воспользоваться не все производители автомобильного бензина. Такая ситуация возникает только в случае, если подакцизный товар, используемый в качестве сырья, приобретается не у непосредственного производителя, а у перепродавца, что следует из положений ст. ст. 200, 201, 198 НК РФ. Так, если налогоплательщик, производящий подакцизные нефтепродукты, использует в качестве сырья приобретенные подакцизные товары, то он имеет право согласно ст. 200 НК РФ уменьшить исчисленную сумму акциза на суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком продавцу. В соответствии со ст. 201 НК РФ вышеуказанные вычеты производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами в части стоимости подакцизных товаров, использованных в качестве основного сырья, фактически включенной в расходы на производство других подакцизных товаров [16, 113].

      При этом в соответствии с положениями  ст. 198 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые объектом обложения  акцизами, обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров [собственнику давальческого сырья (материалов)] соответствующую сумму акциза. Одновременно предусмотрено, что в расчетных документах, первичных учетных документах и счетах-фактурах сумма акциза выделяется отдельной строкой. Как следует из вышеизложенного, сумма акциза предъявляется покупателю и выделяется в расчетных документах только при реализации подакцизных товаров их непосредственным производителем, поэтому налогоплательщик, использующий в качестве сырья подакцизные товары, может выполнить условия для осуществления налоговых вычетов только в случае приобретения вышеуказанных товаров у их непосредственного производителя. Соответственно, акциз по подакцизным товарам, приобретенным у лиц, не являющихся плательщиками акциза (то есть производителями этих товаров), относится на стоимость приобретенных товаров и вычетам не подлежит, что и предусмотрено ст. 199 НК РФ.

      Таким образом, поправка, внесенная законодателем  в п. 3 ст. 182 НК РФ, сделает экономически невыгодным получение автомобильного бензина путем смешения прямогонного бензина с присадками, повышающими октановое число (чаще всего именно таким способом и получают автомобильный бензин низкого качества) [8, 187]. 

      1.3 Операции, освобождаемые от обложения акцизами. Сроки уплаты акцизов

      К операциям, освобождаемым от обложения  акцизами и перечисленным в ст. 183 НК РФ, относится передача подакцизных  товаров одним структурным подразделением организации, не являющимся самостоятельным  налогоплательщиком, другому структурному подразделению этой же организации для производства других подакцизных товаров.

      Таким образом, передача автомобильного бензина одной марки для производства автомобильного бензина другой марки из одного подразделения организации в другое, если даже это подразделение находится на другой территории, объектом обложения акцизами не является [20, 405].

      При одновременном соблюдении ряда условий  от обложения акцизами освобождаются  также операции по вывозу подакцизных  товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации. Право на освобождение от уплаты акцизов имеет непосредственно налогоплательщик акцизов - производитель подакцизных товаров, в том числе из давальческого сырья. Это право сохраняется за налогоплательщиком и в случае, если вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации осуществляется по поручению налогоплательщика (или собственника давальческого сырья) иным лицом на основании договора комиссии, договора поручения или агентского договора.

      Из  вышеприведенного следует, что если нефтепродукты будут реализованы на территории Российской Федерации, а затем лицо, купившее эти нефтепродукты, будет направлять их на экспорт, то в этой ситуации права на освобождение от уплаты акциза (и на возмещение уплаченной суммы акциза) не будет ни у лица, купившего нефтепродукты и фактически реализовавшего их на экспорт, ни у производителя этих нефтепродуктов. Операции по экспорту подакцизных товаров освобождаются от обложения акцизами, если налогоплательщик представит в налоговый орган поручительство банка (в соответствии со ст. 74 НК РФ) или банковскую гарантию. Поручительство (банковская гарантия) должно предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующую пеню в случаях непредставления налогоплательщиком не позднее 180 дней со дня реализации документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров, предусмотренных п. 7 ст. 198 настоящего Кодекса, и неуплаты им акциза, а также пеней [21, 149].

      Если  такое поручительство (банковская гарантия) отсутствует, то налогоплательщик обязан уплатить акциз в соответствии с общеустановленным порядком. Затем после представления плательщиком акцизов документов, подтверждающих факт экспорта, уплаченная сумма возвращается налогоплательщику [20, 97].

      У налогоплательщиков часто возникает  следующий вопрос: в каком порядке  должен начисляться и возмещаться  акциз на бензин, если организация  передает собственную нефть на переработку  на НПЗ, а затем переработчик направляет полученный бензин на реализацию за пределы территории Российской Федерации.

      В случае производства автомобильного бензина  из давальческого сырья плательщиком акциза является переработчик. Соответственно, он имеет право на освобождение от уплаты акцизов при представлении  поручительства банка или банковской гарантии. Если переработчик не представил в налоговый орган поручительство банка или банковскую гарантию, он начисляет и уплачивает акциз в общеустановленном порядке. Уплаченный акциз предъявляется собственнику сырья при проведении расчетов за переработку нефти.

      После представления в налоговый орган  документов, подтверждающих факт экспорта, по перечню и в сроки, установленные  НК РФ, уплаченная сумма акциза возвращается налогоплательщику, то есть переработчику. Затем переработчик осуществляет перерасчеты с собственником сырья.

      Необходимо  особо подчеркнуть, что освобождение от обложения акцизами производится только при условии ведения отдельного учета операций по реализации или  передаче подакцизных товаров [11, 367-368].

      Согласно  ст. 195 НК РФ дата реализации подакцизных нефтепродуктов (то есть дата начисления акцизов) определяется как день отгрузки нефтепродуктов производителем [2]. При определении даты реализации необходимо обратить внимание на следующее.

      Во-первых, дата фактического перехода права собственности на реализуемый товар может не совпадать с датой начисления акциза. Как установлено п. 2 ст. 39 НК РФ, момент и место реализации товаров определяются частью второй настоящего Кодекса. Следовательно, при определении даты реализации для целей исчисления акцизов налогоплательщик должен руководствоваться положениями ст. 195 НК РФ.  
Во-вторых, не имеет значения, в чей адрес производителем (то есть непосредственным плательщиком акцизов) отгружаются нефтепродукты - непосредственному покупателю или комиссионеру и т.д.  
В-третьих, согласно ст. 195 НК РФ если произведенный подакцизный товар передается собственному структурному подразделению налогоплательщика, осуществляющему розничную реализацию, то акциз должен начисляться на дату такой передачи [14, 201].

      В соответствии с п.5 ст. 204 НК РФ, акциз по реализованным нефтепродуктам должен уплачиваться не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным [2].

      Согласно  п. 4 ст. 204 НК РФ уплата акциза должна осуществляться по месту производства подакцизных нефтепродуктов. Налоговые декларации по акцизам должны представляться в налоговую инспекцию не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем [2].

      Таким образом, в первой главе мы подробно рассмотрели объект налогообложения, ставки акцизов на различные виды нефтепродуктов, выделили плательщиков акцизов, а также изучили определение сумм акцизов и возможные случаи налоговых вычетов. 

 Глава 2. Исчисление акциза на нефтепродукты на примере нефтеперерабатывающего завода ОАО "Рос Тех Нефть"

      2.1 Описание деятельности нефтеперерабатывающего завода ОАО "Рос Тех Нефть"

      В практической части мы рассмотрим исчисление акцизов на примере нефтеперерабатывающего завода (далее НПЗ) открытого акционерного общества (далее ОАО) "Рос Тех  Нефть".

      ОАО "Рос Тех Нефть" является крупнейшим нефтеперерабатывающим предприятием Самарской области. Основными продуктами этого предприятия являются автомобильный  бензин, а так же топливные масла  высокого качества.

      Основными видами деятельности данного предприятия являют сбыт нефтепродуктов, а также производство топлива из давальческого сырья. Часть своей продукции ОАО "Рос Тех Нефть" реализует приобретенную и переработанную продукцию на АЗС, которая не принадлежит предприятию. Другую часть своей продукции ОАО "Рос Тех Нефть" поставляет на экспорт.

      Объем переработки нефти предприятием был увеличен в марте 2010 года на 15,7%  и составил 587,8 т, по сравнению с  мартом 2009 года соответственно (495,5 т). В том числе производства бензина  АИ-80, АИ-95, АИ-98, а также моторных масел. Рассмотрим данные таблицы 2 и диаграммы 1.

Таблица 2 - Сравнение объемов производства нефтепродуктов ОАО "Рос Тех Нефть" в марте 2009-2010 гг. (т)

Рисунок 1 - Объем  производства нефтепродуктов ОАО "Рос  Тех Нефть" в 2009-2010 гг. (т)

      Следует отметить, что предприятие ОАО "Рос  Тех Нефть" 3 марта 2010 г. закупает бензин марки Аи-80 и путем смешения с моющей присадкой получает автомобильный бензин улучшенного с тем же октановым числом. Для производства бензина АИ-95 и АИ-98, предприятие использует бензин марки Аи-80, который получила от компании-производителя на давальческих началах 5 марта 2010 г. Также ОАО "Рос Тех Нефть" путем смешения бензина с октановым числом 80 с высокооктановыми производило автомобильный бензин с октановым числом 95 и 98. Также весь произведенный бензин марки АИ-98 предприятие реализует за пределами России, а именно в Германии 10 марта 2010 г. Для производства моторных масел предприятие использует давальческое сырье. Так как для производства автомобильного бензина с октановым числом 95 предприятие использует давальческое сырье, он возвращается компании-производителю в уже переработанном виде. 

      2.2 Расчет сумм акцизов на нефтепродукты ОАО "Рос Тех Нефть" за март 2010 г.

      НПЗ ОАО "Рос Тех Нефть" в марте 2010 года приобрело 317,3 т автомобильного бензина низкого качества с октановым  числом 80. В результате добавления моющей присадки в данное топливо предприятие  получило 346,9 т автомобильного бензина улучшенного качества с таким же октановым числом. Ставка акциза на автомобильный бензин с октановым числом до 80 в соответствии с п. 1 ст. 193 НК РФ [2] равна 2923 руб. за 1 т.  При добавлении моющей присадки октановое число не изменилось, то есть вид подакцизного товара остался прежним, что не дает права производить налоговые вычеты в данном случае.

      Рассчитаем  сумму акциза, которую необходимо будет уплатить  НПЗ ОАО "Рос  Тех Нефть" при приобретении автомобильного бензина марки Аи-80:

                        317,3 * 2923 = 927467,9 руб.                                       (2)

      Согласно  п. 3 ст. 182 НК РФ [2], лицо, осуществлявшее смешение бензина с моющей присадкой, является плательщиком акциза (поскольку оно признается производителем подакцизного товара). Следовательно, ОАО "Рос Тех Нефть"  было обязано исчислить акциз на бензин улучшенного качества при его реализации по той же ставке, которая применялась на бензин, использованный в качестве сырья, то есть в размере 2923 руб. за 1 т. или:

                        346,9 * 2923 = 1013988,7 руб.          (3)

      Таким образом, ОАО "Рос Тех Нефть" необходимо выплатить акциз в  размере 927467,9 руб. за приобретение автомобильного бензина марки Аи-80, а также  исчислить сумму акциза в размере 1013988,7 при его реализации.