Совершенствование системы налогообложения малого предпринимательства

3.2.1 Виды уменьшения налогов. Уклонение от уплаты налогов и налоговая оптимизация

Конкретные способы уменьшения налогов, представляют собой непосредственные методы и действия налогоплательщиков по налоговой минимизации. Они достаточно многочисленны и основываются на многих факторах в зависимости от того, о каком налоге идет речь.

Однако принципиально все способы можно подразделить на две самостоятельные категории. От налогов можно уклониться законным и незаконным способом.

Главное же отличие между этими видами налоговой минимизации -нарушены или не нарушены налогоплательщиком нормы закона и в его стремлении, так или иначе, снизить размер налоговых платежей.

Незаконное уменьшение налогов или уклонение от уплаты налогов В эту категорию входят способы, при которых экономический эффект в виде снижения размера налоговых платежей достигается с применением каких-либо противозаконных действий, то есть действий, прямо нарушающих нормы законодательства.

Уклонение от уплаты налогов представляет собой форму уменьшения налоговых и других платежей, при которой налогоплательщик умышленно или неосторожно избегает уплаты налога или уменьшает размер своих налоговых обязательств с нарушением действующего законодательства.

Незаконные способы оптимизации

1.     Самый простой и распространенный, но в то же время, самый криминальный метод уклонения от уплаты налогов,- неоприходование выручки в целях сокрытия объекта налогообложения (объема реализации или внереализационного дохода). Уклонение от уплаты налогов путем неотрожения выручки может осуществляться в нескольких формах:

     неоприходование наличных денежных средств, поступивших от покупателей в оплату товаров (работ, услуг). Может производиться путем неиспользования (неполного использования) контрольно-кассовой машины при расчетах с физическими лицами; неотражения наличных денежных средств, поступивших от юридических лиц и т.д.

     неотрожение выручки, причитающейся налогоплательщику, но поступившей на расчетные счета в учреждениях банков других лиц (расчеты через третьих лиц);

     неотрожение выручки, полученной безвозмездным путем (путем обмена продукции и т.д.).

Все эти методы требуют ведения двойной бухгалтерии (внесение в бухгалтерские документы заведомо ложных данных о размерах объектов налогообложения).

Уменьшение налогов посредством данного метода в случае его выявления влечет за собой применение к «налоговому оптимизатору» налоговых или уголовно-правовых санкций (в зависимости от размера ущерба, причиненного общественным интересом действиями налогоплательщиками).

2.     Производным от вышеуказанного метода уменьшения налогов является уклонение от уплаты налога посредством использования метода неоприходования поступивших товароматериальных ценностей, поскольку открытие товароматериальных ценностей непосредственно, ведет к сокрытию выручки от его реализации.

Неоприходование товароматериальных ценностей чаще всего используется для сокрытия объектов налогообложения по налогу на имущество.

3.     Достаточно легко выявляется и факт подмены видов продукции или факты незаконного использования налоговых льгот по объектам, не используемым по прямому назначению.

Законное уменьшение налогов и налоговая оптимизация

В эту категорию входят способы, при которых определенный экономический эффект в виде уменьшения налоговых платежей достигается путем квалифицированной организации дел по исчислению и уплате налогов, что исключает или снижает случаи необоснованной переплаты налогов.

Налоговая оптимизация (минимизация налогов)-это уменьшение размера налоговых обязательств по средствам целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов.

3.2.2 Способы оптимизации по упрощенной системе налогообложения

Оптимизация единого налога

1.     При применении упрощенной системы налогообложения не платить единый налог либо свести его выплаты к минимуму двумя способами возможно путем:

- уменьшения налогооблагаемых доходов;

- официального учета всех расходов либо их увеличением.

Индивидуальные предприниматели и организации, рассчитывающие единый налог по ставке в размере 15% с разницы между доходами и расходами, могут применять оба способа, но если единый налог уплачивается по ставке в размере 6%  с доходов, уменьшить его можно только путем уменьшения самого дохода. Согласно НК РФ: доход = выручка + внереализационные доходы.

2.     Чтобы сэкономить на едином налоге при УСН, целесообразно в схему взаимодействия с партнерами и (или) контрагентами по бизнесу включить комиссионеров, поскольку посредники платят единый налог только с суммы своего вознаграждения. Для того чтобы иметь «своего» комиссионера, для начала его достаточно зарегистрировать. Затем с ним должен быть заключен договор комиссии. В этом случае товары можно продавать не напрямую, а через «своего» посредника на основании заключенного с ним договора комиссии. До тех пор пока выручка будет храниться в кассе комиссионера (или на его расчетном счету), единый налог не платится, но рано или поздно комиссионеру все равно придется вернуть деньги продавцу товара и тогда налог придется уплатить в полной мере, хотя и с отсрочкой. Отсрочка уплаты единого налога сама по себе может быть очень выгодна при наличии многих обстоятельств и факторов осуществления предпринимательской деятельности. Тем не менее, учитывая возможности применения схемы по максимуму, наличие отсрочки в данном случае можно рассматривать не более как промежуточный результат, хотя и положительный.

3.     Понятно, что чем меньше прибыль, тем меньше и налог, а величина прибыли, как известно, во многом зависит от расходов — вернее от правильности оформления расходов. Одним из видов расходов является арендная плата. Сумма арендной платы в полном размере (включая НДС) уменьшает доход, с которого платится единый налог. Важно правильно составить договор аренды.

4.     С поставщиками рассчитаться лучше до перехода на УСН, поскольку это позволит уменьшить налог на прибыль. Допустим, что товар оплачен, но он поступил (доставлен) к налогоплательщику после его перехода на УСН. Стоимость этого товара следует включить в расходы. Но поскольку при уплате единого налога с выручки (по ставке в размере 6%) величина понесенных расходов значения не имеет, то выгоднее оформить документы так, чтобы товар значился приобретенным в период работы на обычной системе налогообложения — в этом случае появится возможность уменьшить налог на прибыль за этот период.

Оптимизация налоговой нагрузки налогоплательщиков, применяющих УСН

В последнее время все больше сужается круг законных способов для оптимизации налогообложения. Фискальные органы практически в любых нестандартных действиях юридического лица или индивидуального предпринимателя видят, прежде всего, желание получить необоснованную налоговую выгоду, что влечет за собой доначисление иногда достаточно значительных налоговых платежей, штрафов и пени. Доказывать обратное приходится, как правило, в судебном порядке. Однако все-таки еще остались возможности для уменьшения налоговой нагрузки без опасения вызвать споры с контролирующими организациями. Причем, налогоплательщику не надо будет скрывать истинную цель своих намерений, которая в данном случае как раз и заключается в желании уменьшить свои налоговые обязательства перед бюджетом. 

Согласно Налогового кодекса Российской Федерации, выбор объекта налогообложения по УСН осуществляется, как правило, самим налогоплательщиком. При этом объект налогообложения не может меняться в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения. То есть после этого срока никаких ограничений по изменению объекта налогообложения (в том числе и ежегодного), законодательство не содержит.

Допустим, три «обязательных» года (например, 2006 – 2008) уже прошли. В 2009 году налогоплательщик, выбрав объект «доходы, уменьшенные на величину расходов», должен стремиться к максимальному формированию затратной части, сводя налоговую нагрузку к минимуму, вплоть до уплаты минимального налога.

До 2009 года сделать это было возможно в основном только за счет расходов на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (либо их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также ремонт). Дело в том, что подобные затраты с учетом принципа равномерности в полном объеме уменьшают налоговую базу текущего периода. Разумеется, основные средства должны быть введены в эксплуатацию и оплачены, а также фактически использоваться при осуществлении предпринимательской деятельности.

В Налоговый кодекс РФ внесены изменения, согласно которым с 2009 года изменится порядок признания материальных расходов в части затрат на приобретения сырья и материалов.[7, 24с.] В настоящее время эти ресурсы учитываются в составе расходов по мере их списания в производство. После Нового года это дополнительное требование утрачивает силу, и остаются только два «стандартных» условия: оприходование и оплата товароматериальных ценностей. То есть можно будет создать значительные складские запасы в конце 2009 года, уменьшив соответствующую налоговую базу, а потреблять их, в том числе, и в следующем году.

2010 год, в котором применяется объект налогообложения «доходы», будет сверхрентабельным, свободные денежные средства либо аккумулируются в качестве краткосрочных банковских депозитов (выданных займов) либо направляются на выплату дивидендов учредителям. Дополнительное снижение нагрузки по единому налогу в этот год деятельности возможно за счет его уменьшения на уплаченные в январе месяце взносы в Пенсионный фонд РФ за декабрь прошлого года (Письмо Минфина России от 15.01.2007 № 03-11-04/2/6). При этом, разумеется, желательно, чтобы декабрьская зарплата за счет премиальных или иных предусмотренных локальными нормативными актами выплат, была «выше средней». За декабрь 2010 года эти взносы наоборот, надо успеть заплатить до 2011 года.

Предложенная выше схема актуальна для налогоплательщиков, имеющих некую среднюю рентабельность своей деятельности. Для высоко- же или низко- прибыльных предприятий нет смысла осуществлять подобные переходы.

Возможно, осуществление данной схемы на практике столкнется с определенными трудностями технического характера, что и является ее минусом. Это может быть и недостаточно качественное планирование использования финансовых ресурсов, что приведет к отсутствию свободных денежных средств для их инвестирования в капитальные вложения и приобретение товароматериальных ценностей; нехватка складских площадей для хранения последних; и прочие проблемы подобного рода.

На сегодняшний день налоговым законодательством особенности описанного выше перехода не регламентированы, поэтому нет никаких правовых оснований для «восстановления» фактически не потребленных (либо не полностью потребленных) затрат при смене объекта налогообложения.

Что касается необоснованной налоговой выгоды, то, по моему мнению, применять это понятие следует, прежде всего, к совершенным налогоплательщиком сделкам, в случае переквалификации последних или выявления иной недобросовестности в действиях контрагентов. Выбор же режима налогообложения (в том числе и его смена) явно не подпадает под данное понятие.

Существует еще несколько схем оптимизации налогообложения по УСН:

1).Купленные объекты основных средств выгоднее разделить на части. Это объясняется тем, что организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не обязаны вести бухгалтерский учет в полном объеме. Но они должны учитывать основные средства и нематериальные активы.

Если составные части объекта стоят не более 20 000 рублей, их выгоднее учесть раздельно. Такое малоценное имущество включается в соответствии с ПБУ 6/01 в состав материально-производственных запасов. А значит, «упрощенец» имеет право не вести бухгалтерский  учет этих объектов.

2). В соответствии с Налоговым кодексом организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период превышает 100 человек, не могут применять упрощенную систему налогообложения.

Чтобы не допустить превышение установленного лимита, численность работников можно регулировать посредством договоров подряда и сроков выполнения работ подрядчиками (если превышение не является постоянной критичной величиной). Кстати, осуществляя выплаты по таким договорам, можно сэкономить и на взносах в фонд социального страхования.

3.2.3 Опасные схемы налоговой оптимизации и их защита

Объединение «упрощенцев»

Два или более индивидуальных предпринимателя или юридических лица, перешедших на упрощенную систему налогообложения заключают договор простого товарищества. В нем прописывают обязанности сторон соединить свои вклады и действовать сообща в сфере оптово-розничной торговли, производства, оказания услуг, выполнения работ (в том числе и строительных), сдаче имущества в аренду и т.д. В соответствии с Гражданским кодексом простое товарищество не является юридическим лицом и, следовательно, плательщиком каких либо налогов. Налогоплательщиками могут быть только участники этого договора. Они применяют упрощенную систему с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Соответственно, вместо налога на прибыль каждый платит единый налог с той части прибыли от совместной деятельности, которая соответствует его вкладу. Эту прибыль также дополнительно минимизируют за счет оплаты работ или услуг дружественных компаний или предпринимателей, применяющих УСН, с объектом налогообложения доходы.

В этой ситуации заключение договора простого товарищества позволяет обойти лимиты, устанавливаемые Налоговым кодексом для упрощенной системы налогообложения, и использовать преимущества специального режима для среднего и даже крупного бизнеса. Ведь упрощенную систему в соответствии с Налоговым кодексом можно применять только если по итогам отчетного периода доходы не превышают 20 млн. рублей. Однако в простом товариществе ограничена не выручка, а прибыль, причем суммой 20 млн. рублей, умноженной на количество товарищей.