Аудит операций по формированию и использованию прибыли в организации на примере ОАО «ВБД Напитки» (г. Москва, Раменский район)

     Риск  средств контроля также как и  неотъемлемый риск отличаются от риска  необнаружения тем, что является неотъемлемой характеристикой экономического субъекта и независим от факта аудиторской проверки. Риск системы внутреннего контроля – вероятность необнаружения искажений и ошибок  при работе системы внутреннего контроля.

     Для оценки системы внутреннего контроля используются такие же, как и для  оценки неотъемлемого риска системы вопросов, образующих тест, балльная оценка ответов на вопросы и результат заполнения теста (отношение фактической суммы полученных баллов к максимально возможной). Тест средств внутреннего контроля помимо вопросов, посредством которых оценивается данная система, включаются также следующие аудиторские процедуры:

• проверка документов, подтверждающих операции и другие события, например, проверку наличия разрешения на проведение операции;
• направление запросов и наблюдение за применением средств внутреннего контроля, которые не оформляются документально, например, определение действительного исполнителя какой-либо функции, а не того, кому положено ее выполнять;
• повторное применение средств внутреннего контроля, например, сверка банковских счетов, с тем чтобы удостовериться, что данные действия были правильно выполнены аудируемым лицом.

     Аудиторский риск можно более надежно определить путем комбинированной оценки. Под комбинированной оценкой понимается оценка вероятности необнаружения  экономическим субъектом существенных искажений в бухгалтерской отчетности на двух этапах до и после анализа операций системой внутреннего контроля. Поэтому тест может сразу включать весь перечень вопросов, позволяющих оценить риск ошибки до и после системы внутреннего контроля аудируемого лица (НР*РСК).

     В практике аудиторской деятельности установлено, что риск системы внутреннего контроля не может быть ниже 50%, т.е. находится в интервале от 100% до 50%. Поэтому «комбинированная оценка» этих рисков не должна быть ниже 40%  или находится в интервале от 100% до 40%.⁶ 

     Под риском необнаружения подразумевается риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций.

     Риск  необнаружения представляет собой  вероятность необнаружения аудитором искажений в представленной бухгалтерской отчетности. В отличие от неотъемлемого риска и риска системы контроля, величина которых устанавливается посредством тестирования, уровень риска необнаружения определяется расчетным путем и выражается в процентах:    

     РН = АР / (НР * РСК)

     Величина (оценка) риска необнаружения определяет объем аудиторских процедур: чем выше риск необнаружения, тем меньше аудиторских процедур должно быть выполнено. Снижение риска необнаружения определяет рост количества аудиторских процедур.

     Риск  необнаружения в сою очередь  делится на риск анализа (РА) и риск при выборке (РВ).

     Риск  при выборке – это опасность  того, что документы, содержащие ошибку, не будут включены в выборочную совокупность.

     Риск  анализа – это опасность того, что существенные ошибки не будут выявлены при проведении аудиторских процедур по существу.

     Тогда общая формула аудиторского риска  будет выглядеть следующим образом: АР = РН * РСК * РВ * РА.

     Аудиторская оценка составляющих аудиторского риска  может изменяться в ходе аудита. Например, при проведении процедур по существу аудитор может получить информацию, значительно отличающуюся от той, на основе которой он сделал первоначальную оценку неотъемлемого риска и риска средств контроля. При изменении оценок неотъемлемого риска и риска системы внутреннего контроля аудитору необходимо внести изменения в запланированные процедуры проверки по существу, основываясь на пересмотренных оценках.

     При разработке общего плана аудита аудитор проводит оценку неотъемлемого риска на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности. При разработке программы аудита проведенная оценка неотъемлемого риска сопоставляется с существенными остатками по счетам бухгалтерского учета и группами однотипных операций на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности или предполагается, что неотъемлемый риск в отношении данной предпосылки является высоким.

     Для проведения оценки неотъемлемого риска аудитор полагается на свое профессиональное суждение, чтобы учесть факторы по следующим направлениям:

     1) на уровне финансовой (бухгалтерской)  отчетности;

     2) на уровне остатков по счетам  бухгалтерского учета и группы  однотипных операций.

     Факторы на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности:

• опыт и знания руководства, а также изменения в его составе за определенный период (например, неопытность руководства может повлиять на подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица);
• необычное давление на руководство (например, обстоятельства, вследствие которых руководство может склониться к искажению финансовой (бухгалтерской) отчетности, такие, как большое число банкротств организаций в данной отрасли или нехватка капитала, необходимого для дальнейшей деятельности аудируемого лица; банкротство головной организации или банкротство дочерней организации; банкротство крупных акционеров аудируемого лица);
• характер деятельности аудируемого лица (например, потенциальная возможность технического устаревания его продукции и услуг, сложность структуры капитала, значимость аффилированных лиц, а также количество производственных площадей и их территориальное расположение);
• факторы, влияющие на отрасль, к которой относится аудируемое лицо (например, состояние экономики и условия конкуренции, отражением которых являются финансовые тенденции и показатели, а также изменения в области технологии, потребительского спроса и учетной политики, характерные для данной отрасли).

     Факторы на уровне остатков по счетам бухгалтерского учета и группы однотипных операций:

• счета бухгалтерского учета, которые могут быть подвержены искажениям (например, статьи, требовавшие корректировки в предыдущие периоды или связанные с большой ролью субъективной оценки);
• сложность лежащих в основе учета операций и прочих событий, которые могут потребовать привлечения экспертов;
• роль субъективного суждения, необходимого для определения остатков на счетах бухгалтерского учета;
• подверженность активов потерям или незаконному присвоению (например, наиболее ликвидных активов, таких, как денежные средства);
• завершение необычных и сложных операций, особенно в конце или ближе к концу отчетного периода;
• операции, которые не подвергаются процедуре обычной обработки.⁷

     Для оценки внутрихозяйственного неотъемлемого риска в компании ОАО «ВБД Напитки» используем таблицу, представленную в Приложении 3. В ходе оценки внутрихозяйственного неотъемлемого риска по результатам теста был набран 51 балл. Необходимо найти соответствие суммы полученных баллов по шкале соответствия баллов оценки системы внутрихозяйственного контроля величине аудиторского риска:

Таблица 16- Шкала соответствия баллов оценки внутрихозяйственного неотъемлемого риска величине аудиторского риска

     То  есть, риск бизнеса находится на уровне 85-90%. Далее проведем оценку системы  внутреннего контроля (таблица 17): 
 
 

     Таблица 17 - Оценка системы внутреннего контроля ОАО "ВБД Напитки"

     В ходе теста системы внутреннего  контроля было набрано максимальное количество баллов – 40. Найдем соответствие результатов теста риску системы внутреннего контроля:

     Таблица 18 - Соответствие баллов теста риску системы внутреннего контроля

     То  есть риск системы внутреннего контроля находится на уровне 50-62%.

     Рассчитаем  риск необнаружения по следующей  формуле:

     РН = АР *100% / (РСВК*НР), для которой АР = 5%, РСВК = 50-62%, НР = 85-90%. Получим: нижняя граница РН = 5% / 0,558 = 8,96% и верхняя граница РН = 5% / 0,425 = 11,76%. То есть вероятность того, что в ходе аудиторских процедур будут не обнаружены ошибки, имеющиеся в отчетности составляет от 9 до 12%.

     Таким образом, для аудиторской проверки компании ОАО «ВБД Напитки» аудиторский риск задан на уровне 5%, риск бизнеса – 85-90%, риск системы внутреннего контроля – 50-62%, а риск необнаружения составляет 8,96-11,76%.

     3.3 Выборка в аудите. Расчет объема  выборочных совокупностей  для аудита операций по формированию и использованию прибыли предприятия.

     При разработке процедур аудита аудитор определяет надлежащие методы отбора элементов, подлежащих проверке при сборе аудиторских доказательств для достижения целей аудиторских тестов.

     Аудиторская выборка (выборочная проверка) — это применение аудиторских процедур менее чем ко всем (100%) элементам одной статьи отчетности (сальдо счетов) или группы однотипных операций (составляющих обороты по счетам) таким образом, чтобы на все элементы совокупности распространялась возможность быть отобранными. Аудиторская выборка дает возможность аудитору получить и оценить аудиторские доказательства в отношении некоторых характеристик элементов, отобранных для того, чтобы сформировать или помочь сформировать выводы, касающиеся генеральной совокупности, из которой произведена выборка.

     Требования  к формированию аудиторской выборки установлены федеральным правилом (стандартом) РФ № 16 «Аудиторская выборка».