Особенности налогового обложения предприятий, фирм, корпораций

      Теперь  рассмотрим, кто же являлся плательщиком налогов по законодательству, действовавшему до 2002 и в соответствии с новым  Налоговым кодексом РФ.

      Ранее перечень плательщиков налога на прибыль  был приведен в статье 1 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», а также в разделе 1 Инструкции № 62. В соответствии с ними, плательщиками налога на прибыль признавались предприятия и организации (в том числе бюджетные), являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, включая кредитные, страховые организации, а также созданные на территории Российской Федерации предприятия с иностранными инвестициями, международные объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность; филиалы и другие обособленные подразделения предприятий и организаций, включая филиалы кредитных и страховых организаций, за исключением филиалов (отделений) Сберегательного банка Российской Федерации, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий, корреспондентский) счет; филиалы (территориальные банки) Сберегательного банка Российской Федерации, созданные в республиках, краях, областях, городах Москве и Санкт-Петербурге.

      К отдельной категории плательщиков были отнесены предприятия железнодорожного транспорта и связи, а также объединения  и предприятия по газификации  и эксплуатации газового хозяйства.

      К отдельной группе плательщиков налога на прибыль также были отнесены компании, фирмы, любые другие организации, образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, которые осуществляют предпринимательскую деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства (далее – иностранные юридические лица).

      Следует отметить, что в прежнем законе были предусмотрены исключения из перечня  плательщиков налога на прибыль. К таким  относились предприятия любых организационно-правовых форм по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной и охотохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на данных предприятиях собственной сельскохозяйственной продукции, за исключением сельскохозяйственных предприятий индустриального типа, определяемых по перечню, утверждаемому законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации.

      На  основании Закона № 2116-1 издавалось несколько инструкций, регламентирующих порядок исчисления и уплаты налога на прибыль, в каждой их которых всегда присутствовали те или изменения и уточнения. В части плательщиков налога на прибыль также не обходилось без изменений. Так, в последней, 62 Инструкции «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций», из перечня плательщиков налога на прибыль были исключены филиалы и другие обособленные подразделения предприятий и организаций, имеющих отдельный баланс и расчетный счет. Данное изменение было вызвано тем обстоятельством, что Федеральным законом от 09.07.1999 № 155-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «О введении в действие части первой Налогового кодекса РФ», определялось, что до введения в действие части второй Кодекса признававшиеся до 1 января 1999 г. самостоятельными  налогоплательщиками по отдельным налогам филиалы и представительства организаций, исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов в порядке, предусмотренном действующими федеральными законами, регулирующими порядок взимания конкретных налогов, уплаты налогов, филиалами и представительствами, не имеющими отдельного баланса и (или) расчетного (текущего) счета.

      Порядок расчетов с бюджетом предприятий  и организаций, в состав которых  входят структурные подразделения, не имеющие отдельного баланса и  расчетного (текущего, корреспондентского) счета, определялся статьей 1  Закона РФ от 27 декабря 1991 г. № 2116 - 1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» (далее - Закон № 2116 - 1).

      Названным Законом установлено, что предприятия, в состав которых входят территориально обособленные структурные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего, корреспондентского) счета, налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджеты субъектов РФ, зачисляют в доходы бюджетов субъектов РФ, по месту нахождения указанных структурных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти структурные подразделения, определяемой пропорционально их среднесписочной численности (фонду оплаты труда) и стоимости основных производственных фондов.

      Необходимость введения данного порядка расчетов была обусловлена предложениями глав администраций субъектов РФ об обязательном участии каждого структурного подразделения в формировании доходов бюджетов по месту их нахождения, так как работники предприятий и структурных подразделений пользуются социальной инфраструктурой региона, расходы по содержанию которой финансируются из бюджетов субъектов РФ.⁷

      Порядок определения налогооблагаемой прибыли  и суммы налога на прибыль по структурным  подразделениям, устанавливался Постановлением Правительства РФ от 01.07.95 г. № 660 «О порядке расчетов с федеральным бюджетом и бюджетами субъектов РФ по налогу на прибыль предприятий и организаций, в состав которых входят территориально обособленные структурные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего, корреспондентского) счета».

      Общую схему плательщиков налога на прибыль  в соответствии с Законом № 2116-1 изображена на рисунке 3.

Рис. 3. Общая схема плательщиков налога на прибыль.⁸

      Такую подробную классификацию плательщиков налога на прибыль имела российская налоговая система до 2002.

      Начиная с 2002 года, законодатель решил пойти  другим путем, и упростил и унифицировал определение плательщиков налога на прибыль. Статья 246 НК устанавливает  только 2 вида плательщиков: российские организации и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ. 

      К российским организациям относятся  юридические лица, образованные в  соответствии с законодательством РФ.

      Согласно  ст. 48 Гражданского кодекса РФ юридическим  лицом признается организация, которая  имеет в собственности, хозяйственном  ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять предусмотренные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

      В зависимости от наличия прав учредителей  в отношении созданных ими  юридических лиц, последние делятся  на три группы:

• хозяйственные товарищества и общества, производственные и потребительские кооперативы;
• государственные и муниципальные унитарные предприятия, их дочерние предприятия, а также финансируемые собственником учреждения;
• общественные и религиозные организации и объединения, фонды, ассоциации и союзы.

      При этом следует отметить, настоящим  законодательством теперь признаются плательщиками налога на прибыль  любые юридические лица, у которых  возникает объект налогообложения, вне зависимости от цели их создания, то есть как коммерческие, так и некоммерческие организации. Например, плательщиками налога на прибыль в частности являются: промышленные предприятия, банки, страховые организации, негосударственные пенсионные фонды, благотворительные организации, фонды, ассоциации и др.⁹

      Возвращаясь к ранее описанным характеристикам налогоплательщиков, отметим следующее. Не смотря на то, что 25 глава НК дает очень краткую, и в то же время очень объемную классификацию плательщиков налога на прибыль, необходимо учитывать, что некоторые налогоплательщики не уплачивают налог на прибыль по отдельным операциям в силу наличия льгот или отсутствия налогооблагаемого дохода.

      Например, согласно ст. 2 ФЗ № 110 - ФЗ предусмотренный  абз. 1 п.5 ст. 1 Закона № 2116 - 1 порядок  освобождения от уплаты налога на прибыль  действует до вступления в силу главы НК РФ, регулирующей специальный режим налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.

      Согласно  ст. 19 НК РФ филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций  не являются налогоплательщиками. Однако ст. 288 главы 25 устанавливает особенности исчисления и уплаты налога организацией, имеющей обособленные подразделения. 

      Организации, применяющие особый режим налогообложения, который предусматривает замену обязанности по уплате налога на прибыль  на уплату специального налога, плательщиками налога на прибыль в рамках особого режима не являются.

      Федеральный закон от 31 июля 1998 г. «О едином налоге на 
вмененный доход для определенных видов деятельности» определяет порядок установления и введения в действие единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

      Плательщиками этого единого налога также являются юридические лица, осуществляющие предпринимательскую  деятельность в определенных сферах (например, розничная торговля горюче-смазочными материалами, оказание на коммерческой основе услуг по перевозке пассажиров маршрутными такси, оказание услуг по предоставлению автомобильных стоянок и гаражей и т.д.).

      Согласно  ст.1 указанного выше закона со дня введения единого налога на территориях соответствующих субъектов РФ с плательщиков этого налога не взимаются налоги, предусмотренные ст.ст.19-21 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ», за исключением отдельных видов налогов.

      В ст. 19 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ» среди иных налогов указан «налог на прибыль организаций». Поскольку Федеральный закон от 31 июля 1998 г. «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности» не утрачивает силу в связи с принятием главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ, то организации - плательщики единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, плательщиками налога на прибыль не являются.

      При этом необходимо учитывать, что данное положение касается только деятельности, осуществляемой в рамках Федерального закона от 31 июля 1998 г. «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности». Для этого, согласно п.4 ст.4 указанного закона организации, осуществляющие наряду с деятельностью на основе свидетельства об уплате единого налога иную предпринимательскую деятельность, ведут раздельный бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, проводимых ими в процессе деятельности на основе свидетельства и в процессе иной деятельности.

      Федеральный закон от 29 декабря 1995 г. «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» предусматривает введение для организаций упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности.

      Согласно  п.2 ст.1 указанного закона применение упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности для организаций, означает замену уплаты совокупности установленных законодательством РФ федеральных, региональных   местных налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за отчетный период.

      Поскольку Федеральный закон от 29 декабря 1995 г. «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» также не утрачивает силу в связи с принятием главы 25 «Налог на прибыль организаций» ч.II Налогового кодекса РФ, то организации-плательщики единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, плательщиками налога на прибыль не являются.

      Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и получающие доходы от источников в РФ, связанные с наличием этого представительства, образуют самостоятельную группу плательщиков налога на прибыль.

      К иностранным организациям относятся: иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ.

      Для того чтобы иностранные организации  относились ко второй группе налогоплательщиков, они должны обладать двумя следующими признаками:

      1) действовать на территории РФ  через постоянное представительство;

      2) получать доходы от источников  в РФ, в связи с наличием этого представительства.

      При определении понятия «постоянного представительства» необходимо руководствоваться ст.306 Налогового кодекса РФ, а также соответствующими международными налоговыми договорами (соглашениями).

      В соответствии с п.2 ст.306 Налогового кодекса РФ под постоянным представительством иностранной организации в РФ для целей исчисления налога на прибыль понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ, связанную с: