Затраты предприятия, формирование себестоимости

Найбільш  економічно доцільний підхід до побудови системи обліку витрат - це виділення  типових груп рішень (наприклад, контроль за трудовими витратами або використанням матеріалів) і вибір відповідних об'єктів обліку витрат (наприклад, продукція або підрозділ).

В основу наведеної нижче класифікації витрат покладено принцип: різні витрати  для різних цілей. Виділяють три  напрями класифікації витрат (рис. 2.1).

Класифікація витрат

Для оцінки запасів та визначення фінансових результатів

Для прийняття рішень

Для контролю виконання

Вичерпані

Невичерпані

Витрати на продукцію

Витрати періоду

Прямі

Непрямі

Основні

Накладні

Релевантні

Нерелевантні

Постійні

Змінні

Маржинальні

Середні

Дійсні

Можливі

Контрольовані

Неконтрольовані

Рисунок 2.1 Класифікація витрат в системі обліку

П(С)БО 16 "Витрати" передбачає відображення витрат в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань. При цьому витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені. Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то втрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

Витрачені кошти - це невичерпані витрати, які принесуть користь у майбутньому.

Припустимо, що товари реалізовані  і устаткування введене в експлуатацію. Отже, відбувся обмін товарів на дохід (у вигляді грошей або зобов'язань покупців), і для отримання цього доходу була спожита певна частка устаткування (у вигляді амортизації). Тому собівартість реалізованих товарів та амортизаційні відрахування - це вичерпані (спожиті) витрати. Частину товарів, втрачених внаслідок пожежі або іншого нещасного випадку, потрібно вважати збитками, оскільки товари не були обмінені на інші речі і не принесли користі.

Разом з тим витрати можуть не збігатися в часі з реальними  витратами активів. Наприклад, нараховано заробітну плату за січень, яку було виплачено на початку лютого: чи є ця заробітна плата витратами за січень, чи вона буде витратами лютого, коли будуть виплачені кошти робітникам і службовцям?

Оскільки праця робітників і  службовців була використана в січні, а заробітна плата е грошовою формою витрат на оплату праці, то зрозуміло, що ці витрати пов'язані з виникненням зобов'язань, для погашення яких пізніше будуть передані активи.

Вичерпані (спожиті) витрати - це збільшення зобов'язань або зменшення активів у процесі поточної діяльності для отримання доходу звітного періоду.

Невичерпані (неспожиті) витрати - це збільшення зобов'язань або зменшення активів у процесі поточної діяльності для отримання доходу або іншої вигоди в майбутніх періодах.

Невичерпані витрати відображаються в активі балансу, а вичерпані витрати - у звіті про фінансові результати. В узагальненому вигляді концепцію вичерпаних та невичерпаних витрат показано на рис.  2.2

БАЛАНС

АКТИВ

ЗОБОВ'ЯЗАННЯ

ВИТРАТИ

НЕВИЧЕРПАНІ

ВИЧЕРПАНІ

Вкладення капіталу

Витрати звітного періоду

АКТИВ БАЛАНСУ

ЗВІТ ПРО ФІНАНСОВІ  РЕЗУЛЬТАТИ

Рисунок 2.2 Концепція витрат для визначення фінансового результату

Витрати на продукцію - це витрати, безпосередньо пов'язані з виробництвом продукції або з придбанням товарів для реалізації. У виробничій сфері до таких витрат належать витрати (сировина і матеріали, заробітна плата виробничих робітників з відрахуваннями від неї, амортизація верстатів тощо), пов'язані з функцією виробництва продукції, що формують її історичну собівартість.

На  торгівельному підприємстві витратами  на продукцію є чиста вартість придбання товарів для реалізації.

Витрати періоду - це витрати, що не включаються до собівартості продукції та запасів і розглядаються як витрати того періоду, в якому вони були здійснені. Підприємства, що виготовляють продукцію, до таких витрат відносять витрати на здійснення всіх інших своїх функцій (управління, маркетинг, дослідження, розробка тощо) вартісного ланцюжка. На торговельних підприємствах витратами періоду є витрати обігу.

У підприємствах  виробничої сфери витрати, які відносяться  на собівартість продукції, називають виробничими витратами, а витрати періоду - витратами діяльності.

Важливою ознакою витрат як у  виробничій, так і у невиробничій сфері є характер їх зв'язку з  певним об'єктом: продукцією, підрозділом, проектом тощо. Залежно від характеру  цього зв'язку витрати поділяють  на прямі та непрямі.

Прямими витратами називають економічно однорідні витрати, що відносяться на собівартість конкретного виду продукції прямо, безпосередньо у відповідності з обґрунтованими нормами та нормативами. До них відносяться витрати на сировину та основні матеріали, заробітна плата робітників основного виробництва, відрахування на соціальні заходи від заробітної плати робітників тощо.

Непрямими витратами називають  витрати, які неможливо розрахувати  по окремих видах продукції за ознакою прямої приналежності, оскільки вони пов'язані з виготовленням декількох видів продукції або з різними стадіями її обробки. їх включають до собівартості конкретних видів продукції шляхом розподілу пропорційно до будь-якої умовної бази. До непрямих відносяться витрати на утримання і експлуатацію машин та обладнання, на підготовку та освоєння виробництва, втрати від браку, загальновиробничі, адміністративні та інші виробничі витрати.

Віднесення  витрат до прямих або непрямих залежить від того, що є об'єктом витрат.

Основні витрати – це витрати, безпосередньо  пов’язані з технологічним процесом виготовленні продукції, та неминучі при  будь-яких умовах та характері виробництва. Вони поділяються на три групи: прямі  матеріальні витрати, прямі витрати  на оплату праці та інші прями витрати.

До  складу прямих матеріальних витрат відносять  сировину і матеріали,купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби, інші матеріальні витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкту витрат.

До  складу прямих витрат на оплату праці  включають заробітну плату та інші виплати робітникам, зайнятим на виробництві продукції, виконанням робіт або наданням послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкту витрат.

Витрати на оплату праці інших категорій  виробничого персоналу ( майстри, допоміжний персонал тощо) і на заробітну плату робітників, що не може бути прямо віднесена на продукцію ( оплата часу простою, додаткові виплати тощо), включають до складу виробничих накладних витрат.

До  складу інших прямих витрат включають  усі інші виробничі витрати, які  можуть бути безпосередньо віднесені  до конкретного об’єкту витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація тощо.

Накладні  витрати - це витрати, не пов’язані  безпосередньо з технологічним процесом виготовлення продукції, а утворюються під впливом певних умов роботи по організації, управлінню та обслуговуванню виробництва. Прикладом цих витрат є допоміжні матеріали, заробітна плата обслуговуючого персоналу (непряма), витрати на утримання і ремонт будівель, приміщень, устаткування, амортизація і страхування основних засобів, орендна плата, оплата комунальних послуг тощо.

Накладні  витрати не можна точно розподілити  між конкретною продукцією, так як вони поширюються на всю виробничу продукцію. Тому їх пов'язують з конкретною продукцією наближено, розподіляючи всю суму накладних витрат за період між продукцією на основі прийнятної. Накладні витрати можна поділити на виробничі та невиробничі. До виробничих накладних витрат відносяться загальновиробничі витрати, які розподіляються між продукцією пропорційно до обраної бази.

По  відношенню до обсягу виробництва виробничі  накладні витрати поділяються на змінні, постійні та умовно-змінні. Прикладами змінних виробничих накладних витрат є витрати на допоміжні матеріали, на дрібно оснащення та інструменти, на опалення, освітлення та споживання електроенергії. Розмір цих витрат зростає або зменшується прямо пропорційно до кількості виготовленої продукції. Частина виробничих накладних витрат, що називаються постійними, залишається практично незмінною протягом звітного періоду незалежно від коливань обсягу випуску продукції. Це, наприклад, страхові внески, орендна плата, заробітна плата майстрів, амортизаційні відрахування на обладнання. До умовно-змінних накладних виробничих витрат варто віднести плату за користування телефоном (основна плата плюс плата за міжміські розмови), за комунальні послуги. До невиробничих витрат включають: адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.

Взаємозв'язок деяких видів витрат показано на рис. 2.3

В И Т Р А Т И	В И  Р О Б Н И Ч І    В И Т Р А Т И
			Прямі матеріальні витрати
	Основні витрати		Прямі витрати на оплату праці		Витрати на продукцію
			Виробничі накладні витрати
	Н Е  В И Р О Б Н И Ч І     В И Т Р А Т И
			Витрати на збут		Витрати  періоду
			Витрати на управління

 

Рисунок 2.3 Взаємозв’язок різних видів  витрат

Відмітимо, що групування витрат на основні та накладні не співпадають з групуванням  витрат на прямі та непрямі, а тотожність основних витрат з прямими, і накладних з непрямими.

Поділ витрат на основні та накладні, прямі  та непрямі пов'язаний, в першу чергу, з необхідністю більш точного калькулювання, тобто отримання об'єктивної інформації про рівень витрат.

Для прийняття управлінських рішень вкрай необхідно розрізняти релевантні та нерелевантні витрати.

Релевантні  витрати - це витрати, величина яких може бути змінена внаслідок прийняття рішення.

Нерелевантні  витрати — це витрати, величина яких не залежить від прийняття рішення.

Наприклад, розглядається питання - придбати новий  верстат або взяти його в оренду. У цьому випадку вартість верстата та орендна плата є релевантними витратами, на відміну від вартості витрачених на його обслуговування мастильних матеріалів, витрат на заробітну плату обслуговуючого персоналу, які є нерелевантними витратами, оскільки вони матимуть місце в обох випадках.

Поділ витрат на релевантні (які враховуються при розрахунку) та нерелевантні (які не враховуються при розрахунку) має не менш важливе значення для прийняття правильних управлінських рішень, ніж поділ витрат на постійні та змінні. Релевантні витрати дорівнюють нулю при відмові віл існуючого варіанту використання засобів на користь альтернативного, а нерелевантні витрати залишаються незмінними. Отже, тільки релевантні витрати повинні враховуватись при прийнятті рішень.

Різницю між витратами, які виникають  при прийнятті альтернативних рішень, називають диференційними витратами.

Розглядаючи різні альтернативні варіанти рішень необхідно враховувати не лише дійсні (реальні), а й можливі витрати (втрати).

 

Дійсні  витрати - це витрати, які вимагають сплати грошей або витрачання інших активів. Ці витрати відображаються в бухгалтерських регістрах в міру їх виникнення.

Можливі витрати (втрати) - це вигода, яка втрачається, коли вибір одного напрямку дії вимагає відмовитись від альтернативного рішення.

Маржинальні витрати - це витрати на виробництво додаткової одиниці продукції.

Середні витрати - це загальні витрати на виробництво додаткової групи продукції, поділені на загальну кількість одиниць продукції.

Щоб управляти витратами, важливо  знати, як вони поводяться, тобто є  вони змінними чи постійними щодо певної діяльності.

Класифікація витрат на постійні та змінні важлива для прийняття  управлінського рішення щодо обсягу виробництва і ціноутворення.

Класифікація за типом "поведінки" витрат в залежності від змін обсягів  виробництва (або рівня активності компанії) є найбільш важливою для  цілей планування і контролю. Зростання або зниження обсягу виробництва викликає відповідне зростання або зниження рівня певних витрат. При цьому інші витрати залишаються незмінними.

Змінними (умовно-змінними) називають витрати, загальний розмір яких зростає або зменшується прямо пропорційно до зміни обсягу виробництва. Основними прикладами таких витрат є: прямі витрати матеріалів; прямі витрати праці; частина виробничих накладних витрат; змінні витрати на продаж товарів та послуг.

Напівзмінні витрати - це витрати, які змінюються, але не прямо пропорційно до зміни обсягу діяльності. Прикладом таких витрат є витрати на придбання матеріалів за умови отримання знижки у разі придбання великої партії, та витрати часу на одиницю продукції, що поступово скорочується в міру зростання кваліфікації робітників.