Управленческий учет

Центр ответственности - это часть организации, по которой целесообразно аккумулировать учетную информацию о деятельности такого центра. Отчеты центров ответственности  должны включать только те статьи затрат и поступлений (доходов, выручки), на которые может повлиять менеджер центра. Его также можно назвать  центром отчетности.

Концепцию учета по центрам отчетности впервые  выдвинул американский ученый Джон Хиггинс. Обосновывая необходимость организации  такой системы учета, в 1952 г. он писал, что учет по центрам ответственности - это система бухгалтерского учета, которая перекраивается организацией так, что затраты аккумулируются и отражаются в отчетах на определенных уровнях управления. С именем Дж. Хиггинса также связано знаменитое его правило:

Каждую  структурную единицу предприятия  обременяют те, и только те расходы  или доходы, за которые она может  отвечать и которые контролируются.

Центр ответственности - это сегмент организации, по которому контролируются как производственные затраты, так и полученный доход  или процесс его инвестирования. Причем руководитель центра ответственности  несет ответственность за процесс  формирования этих показателей.

Центр ответственности представляет собой  часть системы управления предприятием и, как любая система, имеет вход и выход. Вход- это сырье, материалы, полуфабрикаты, затраты труда и  разных услуг. Выходом для центра ответственности является продукция (услуги), которая идет в другой центр  ответственности или реализуется  на сторону. Деятельность каждого центра ответственности может быть оценена  с точки зрения эффективности  его функционирования.

Цель  учета по центрам ответственности  состоит в обобщении данных о  затратах и результатах деятельности по каждому центру ответственности  с тем, чтобы возникающие отклонения можно было отнести на конкретное лицо.

С позиции  управления деление организации  на центры ответственности должно определяться спецификой конкретной ситуации и отвечать следующим основным требованиям:

центры  ответственности необходимо увязать  с производственной и организационной  структурой предприятия;

во главе  каждого центра ответственности  должно быть ответственное лицо- менеджер;

в каждом центре ответственности должен быть показатель для изменения объема деятельности и база для распределения  затрат;

необходимо  четко определить сферу полномочий и ответственности менеджера  каждого центра ответственности. Менеджер отвечает только за те показатели, которые  он может контролировать;

для каждого  центра ответственности необходимо установить формы внутренней отчетности;

менеджеры центра ответственности должны принимать  участие в проведении анализа  деятельности центра ответственности  за прошлый период и составлении  планов (бюджетов) на предстоящий период.

Кроме того, при делении организации  на центры ответственности необходимо учитывать социально-психологические  факторы, которые могут повлиять на мотивацию руководителей соответствующих  центров.

Деление производственного предприятия  на центры ответственности зависит  от отраслевых особенностей, технологии и организации процесса, методов  исходных материалов, состава выпускаемой  продукции, уровня технической оснащенности и других факторов.

Решающее  влияние на создание центров ответственности  оказывают производственная и организационная  структура предприятия.

Производственная  структура предприятия показывает виды производств, состав и структуру  цехов, служб, их мощность, формы построения и взаимосвязи на каждом уровне управления производством.

Организационная структура предприятия официально находит выражение в штатном  расписании. Фактически она обеспечивает согласованность отдельных видов  деятельности предприятия и усилий подразделений по выполнению основных задач и целей предприятия.

В рамках организационной структуры предприятия  можно выделить следующие формы  организации управления: линейная, функциональная, линейно-функциональная, матричная.

Линейным  называют управление "по вертикали", при котором имеет место прямое подчинение нижестоящих звеньев  предприятия строго определенным вышестоящим  звеньям. Обычно линейная система характерна для управления цехами и участками  предприятия.

Функциональное  управление - это управление по отдельным  функциям (финансами, снабжением, сбытом, кадрами, проектно-конструкторскими и  технологическими разработками, делопроизводством, внешними экономическими связями и др.), при котором высшее звено руководит всеми или частью низовых, но только в пределах одной функции. При функциональном управлении у одного лица, подразделения могут быть разные руководители по разным функциям.

Наибольшее  распространение на практике получили линейно-функциональные структуры  управления. В рамках такой структуры  линейные подразделения занимаются основной деятельностью по выпуску  продукции, а специализированные функциональные подразделения (такие как отдел  маркетинга, плановый, финансовый отделы, отдел кадров, НИОКР) оказывают услуги основным. В этом случае наиболее полно  реализуется сочетание принципов  специализации управления и единоначалия. Обеспечивается и высокий уровень  подготавливаемых решений, и комплексное  руководство каждым производственным звеном.

При матричном  подходе к организации управления большое значение приобретает интеграция комплекса работ, направленных на достижение поставленных целей. Основополагающим принципом здесь является улучшение  взаимодействия отдельных подразделений  предприятия, обеспечивающее эффективное  решение той или иной проблемы. При матричной структуре параллельно  с функциональными подразделениями  создаются специальные органы (проектные  группы) для решения конкретных производственных задач. Эти группы формируются из специалистов отдельных функциональных подразделений, находящихся на разных уровнях управленческой иерархии.

Главным принципом организации матричной  структуры управления является широкая  сеть горизонтальных связей, многочисленные пересечения которых с вертикалью образуются в результате взаимодействия руководителей проектов с руководителями функциональных подразделений. Преимущество этой формы управления состоит в  том, что она позволяет преодолеть внутриорганизационные барьеры, не мешая при этом развитию функциональной специализации. Примером может быть создание группы функционально-стоимостного анализа (ФСА), цель которой -разработка и внедрение в производство нового изделия с лучшими свойствами и параметрами качества с наименьшими затратами.

Матричная форма организации управления в  наибольшей степени обеспечивает условия  для согласованной деятельности руководителей и проявления индивидуальных способностей членов группы, не нарушая  при этом принцип централизованного  руководства.

Построение  центров ответственности в соответствии с организационной структурой позволяет  связать деятельность каждого подразделения  с ответственностью конкретных лиц, оценить результаты каждого подразделения  и определить их вклад в общие  результаты деятельности предприятия.

Для успешной организации управленческого учета  по центрам ответственности в  коммерческих организациях необходимо классифицировать их исходя из:

объема  полномочий и ответственности;

функций, выполняемых центром.

Центры  ответственности исходя из объема полномочий и ответственности необходимо подразделять на центры затрат, прибыли и инвестиций.

Центр затрат - это структурное подразделение  предприятия, руководитель которого отвечает только за затраты. В рамках такого центра организуется планирование, нормирование и учет затрат факторов производства с целью контроля, анализа и  управления процессами их использования.

Центр прибыли - это подразделение, руководитель которого отвечает как за затраты, так  и за прибыль. В таких центрах  доход есть денежное выражение выпущенной продукции, расход- денежное выражение  использованных ресурсов, а прибыль- разница между доходом и расходом. Менеджер центра контролирует цены, объем  производства и реализации, а также  затраты. Поэтому для такого центра основным контролируемым показателем устанавливается прибыль.

Центр инвестиций - это подразделение, руководители которого отвечают не только за выручку  и затраты, но и за капиталовложения. Целью такого центра является не только получение прибыли, но и достижение рентабельности вложенного капитала, доходности инвестиций и увеличение паевого капитала.

Руководитель  любого центра ответственности для  выполнения своих функций с определенной периодичностью и в определенном объеме должен составлять отчетность о деятельности вверенного ему центра ответственности.

Сегментарная  отчетность можно определить как  отчетность, сформированную по отдельным  сегментам бизнеса (центрам ответственности) организации. Порядок ее составления  для внешних пользователей установлен ПБУ 12/2000 [6], для внутренних пользователей  он практически не разработан. Не находит  отражения данный вопрос и в существующих нормативных документах.

Решение проблем составления внутренней сегментарной отчетности отдано на откуп  предприятиям. В Законе РФ "О бухгалтерском  учете" лишь отмечена конфиденциальность содержащейся в ней информации: "содержание... внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной" (ст. 10, п. 4) [1].

Тезис о конфиденциальности информации сегментарной отчетности в нормативных документах появился впервые. Это связано с  тем, что в отличие от финансовой отчетности, разрабатываемой на базе данных финансового учета и предназначенной  для внешних пользователей (а  поэтому являющейся открытой), сегментарная отчетность формируется для внутренних пользователей(управляющих всех уровней) и должна быть закрытой.(Этот законодательно закрепленный тезис на практике не соблюдается. Налоговые органы, являющиеся по своей сути внешними пользователями бухгалтерской информации, имеют прямой доступ к данным управленческого учета и отчетности.)

Подобно тому, как информация внешней финансовой отчетности используется для анализа  финансового состояния предприятия, результатов его деятельности, данные сегментарной отчетности позволяют  оценить качество работы каждого  сегмента бизнеса. На основе информации сегментарной отчетности делаются выводы о профессиональной пригодности  того или иного менеджера, разрабатываются  финансовые и нефинансовые критерии оценки его деятельности, формируется  система материального и морального поощрения персонала предприятия. Решение этих задач осложняется  тем, что деятельность одного менеджера  может оказывать влияние на деятельность других управляющих. Полностью исключить  такую взаимозависимость невозможно, однако ее воздействие можно минимизировать при тщательном выборе центров ответственности, надлежащим информационном обеспечении, установлении объективных критериев  оценки деятельности структурных подразделений (к примеру, возложив на начальников  цехов ответственность не только за затраты, но и за качество производимой продукции, можно избежать конфликтов между сбытом и производством).

Кроме того, сегментарная отчетность помогает в работе самим менеджерам. Руководителю любого уровня всегда следует знать ,насколько хорошо он работает. Если его планы не выполняются, он должен узнать об этом как можно раньше. В противном случае менеджер не сможет своевременно откорректировать планы  своего подразделения, и поставленная перед ним цель окажется нереальной. Таким образом, четко налаженный контроль позволит руководителю центра ответственности принимать обоснованные промежуточные решения и пересматривать цели вверенного ему подразделения  в период планирования. Именно поэтому  контроль за результатами деятельности центров ответственности в управленческом учете называют обратной связью.