Учёт арендных операций в Казахстане.

      (Вид  аренды - финансовая аренда, так как  в данном случае арендатор  получает возможность выкупа имущества по цене, значительно ниже рыночной. Выполняется условие пункта 2 МСФО 17 и пункта 1 СБУ 17.)

      (Вид  аренды - финансовая аренда, так как  в данном случае срок службы превышает срок аренды. Выполняется условие пункта 3 МСФО 17 и СБУ 17.)

      «Пример 2. Компания «А» и компания «В»  заключили договор об аренде, по которому компания «А» с 1 января 2001 года предоставляет в аренду компании «Б» компьютерное оборудование.

      Договор об аренде предусматривает следующие  сроки и условия:

      - срок аренды - 4 года. Отмена аренды  не предусматривается. Арендные  платежи должны поступать равными  частями авансом в начале каждого  года;

      - рыночная стоимость оборудования  в начале аренды — 100 000 тыс. тенге;

      - предполагаемый срок эксплуатации  — 4 года;

      - ликвидационной стоимости нет;

      - в конце срока аренды оборудование  переходит обратно в собственность  компании «А»;

      - предусмотренная процентная ставка  в год 10%.»³

      Каковы  критерии, определяющие данную аренду, в качестве финансовой? Ответ:

      1. В связи с тем, что срок  аренды равен сроку эксплуатации - 4 года, данная аренда признается  финансовой (соответствует пункту 3 МСФО 17).

      2.  Дисконтированную стоимость минимальных  арендных платежей запишем с учетом того, что они производятся авансом в начале года:

      PV = РМТ (1 + 2,487) = 100 000 тыс. тенге (рыночная стоимость из условия),

      для : п - число периодов = (4 - 1);

      I - процент = 10%.

      Арендная  плата вносится в начале года, поэтому  коэффициент аннуитета равен 1 + 2,487 = 3,487 (п = 3; I = 10%) (данные вы можете взять из таблицы С-2 на стр. 22 журнала «ФБ — Главбух» № 3 за 2004 год).

      Периодические арендные платежи (РМТ) находим из расчета:

      100 000 / 3,487 = 28 700 тыс. тенге.

      Дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей:

      28 700 тыс. тенге х 4 года =114 800 тыс.  тенге.

      Выполняется пункт 4 условий МСФО 17 и СБУ 17, когда  в начале аренды дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей (114 800) покрывает практически всю справедливую (рыночную) стоимость актива (100 000).                                

      Дополнительные  условия, введенные  пересмотренным МСФО 17 «Аренда»:

      1) арендуемый актив весьма специфичен, в связи с чем только арендатор  может пользоваться им без существенных модификаций;

      2) если по условию договора арендатор  может прервать аренду, но при  этом взять на себя все связанные  с этим расходы;

      3) доходы и убытки от изменения  справедливой стоимости актива  отражаются у арендатора;

      4) арендатор имеет возможность  продлить срок аренды с арендной платой значительно ниже рыночного уровня.

      Для того чтобы понять определения, приведенные  ниже, и порядок отражения в  учете, рассмотрим конкретный пример.

      Пример.

      Арендодатель  и арендатор заключили договор  на следующих условиях:

      1)  автомашина будет арендована  на 5 лет;

      2)  арендная плата будет производиться  в конце каждого года;

      3)  текущая стоимость автомашины  на начало аренды составляет 100 000 тенге; первоначальная стоимость  - 120 000 тенге;

      накопленный износ — 30 000 тенге; остаточная стоимость — 90 000 тенге;

      4)  предусмотренная процентная ставка  арендодателя составляет 12,5%;

      5)  дисконтированная стоимость автомашины  к концу срока аренды — 125 000 тенге;

      6)  в конце срока аренды право  собственности передается арендатору;

      7)  арендатор не гарантирует остаточную  стоимость актива в конце срока  аренды.

      Для наглядности условие данного  примера оформим в виде таблицы  и определим сумму арендных платежей и вознаграждения по аренде: 

 

      Минимальные арендные платежи - это платежи на протяжении срока аренды, которые  требуются или могут быть затребованы  от арендатора, за исключением условной арендной платы, оплаты услуг и налогов, выплачиваемых арендодателем и возмещаемых ему, вместе с:

- для арендатора: любыми суммами, гарантированными арендатором или стороной, связанной с арендатором;

- для арендодателя: любой ликвидационной стоимостью, гарантированной арендодателю кем-либо из следующих лиц: арендатором;                                                                                               стороной, связанной с арендатором;

- независимой третьей стороной, в финансовом отношении способной ответить по гарантии.

      Однако  если арендатор имеет возможность  приобрести актив по цене, которая  будет существенно ниже справедливой (рыночной) стоимости на дату реализации этой возможности, и если на начало срока аренды имеется обоснованная уверенность в том, что такая возможность будет реализована, минимальные арендные платежи состоят из минимальной арендной платы на протяжении срока аренды и платежа, необходимого для реализации возможности приобретения данного актива.

      Согласно  примеру, арендатором гарантируются арендные платежи за арендованное имущество в сумме 125 000 тенге, с ежегодной их выплатой в размере 25 000 тенге. Из них 100 000 тенге являются справедливой (рыночной) стоимостью арендуемого имущества, а 25 000 тенге - проценты за пользование имуществом. Если бы арендатор в конце срока аренды гарантировал оплату стоимости актива (5 000 тенге), то она тоже относилась бы к минимальным арендным платежам.

      Начало  срока аренды — это более ранняя из следующих дат: дата заключения договора об аренде или дата принятия сторонами обязательств в отношении основных условий аренды.

      Срок  аренды - это период, на который арендатор  договорился арендовать актив и  в течение которого договор аренды не может быть расторгнут.

      Справедливая  стоимость (рыночная) — это сумма, на которую можно обменять актив или погасить обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию независимыми сторонами.

      Дисконтированная  стоимость актива представляет будущие  поступления денежных средств, достаточных для равноценного восстановления стоимости имущества на момент окончания аренды (100 000 тенге + 25 000 тенге).

      Расчет  дисконтированной стоимости производится по предусмотренной процентной ставке, которая уравнивает стоимость текущих арендных платежей на начало аренды с текущей стоимостью имущества на конец аренды (12,5%). Данный расчет производится арендодателем, который рассчитывает выгоду от сдачи актива в аренду.

      Если  невозможно определить предусмотренную  процентную ставку, используется приростная процентная ставка.

      Приростная  процентная ставка на заемный капитал - процентная ставка, по которой арендатор  может получить кредит на приобретение арендуемого актива на такой же период времени и со сходным типом гарантии.

      Пример. Арендатор приобретает в собственность аналогичное имущество по справедливой (рыночной) стоимости -100 000 тенге, для чего он занимает средства или берет кредит в банке под 10% годовых. Эту процентную ставку арендатор может применить также и для аренды имущества.

      В договоре может оговариваться стоимость, по которой имущество реализуется  арендатору в конце срока аренды. Согласно условиям договора, примерная стоимость в конце срока аренды составляет 5 000 тенге. Однако арендатор или связанная с ним сторона не гарантирует, что в конце срока аренды имущества они выкупят его по этой цене. Эта стоимость с точки зрения арендодателя называется негарантированной остаточной стоимостью имущества.

      Валовые инвестиции в аренду - это сумма  минимальных арендных платежей при  финансовой аренде, с точки зрения арендодателя, и любая причитающаяся ему негарантированная ликвидационная стоимость.

      Негарантированная ликвидационная стоимость - эта та часть  ликвидационной стоимости арендованного актива, получение которой арендодателем не гарантируется или гарантируется только стороной, связанной с арендодателем.

      Разница между валовыми инвестициями в аренду и дисконтированной стоимостью имущества, сдаваемого в аренду, в начале срока аренды является нереализованным доходом.

      Разница между валовыми инвестициями в аренду для арендодателя и нереализованным доходом составляет чистые инвестиции в аренду.

      Срок  полезной службы — это расчетный  оставшийся период с начала срока  аренды, ограничиваемый сроком аренды, на протяжении которого предприятие предполагает получать экономические выгоды, заключенные в активе. Срок экономической службы - это:

• период, на протяжении которого ожидается, что актив будет экономически использоваться одним или несколькими пользователями,

     или

• количество продукции или подобных единиц, которое предположительно будет получено от актива одним или несколькими пользователями.

      «Преимущества финансовой аренды для арендаторов  заключается в следующем: аренда предполагает 100-процентное финансирование и не требует быстрого возврата всей суммы долга; аренда обеспечивает финансирование арендатора в точном соответствии с потребностями в финансируемых активах. Арендный договор может быть разработан с учетом специфических особенностей арендаторов; при аренде вопросы приобретения и финансирования активов решаются одновременно; аренда повышает гибкость арендатора в принятии решения. В то время как при покупке существует только альтернатива «не покупать», при аренде арендатор имеет более широкий выбор. Из договора аренды с различными условиями арендатор может выбрать тот, который наиболее точно отвечает его потребностям и возможностям»⁴; ввиду того, что арендные платежи осуществляются по фиксированному графику, арендатор имеет больше возможностей координировать затраты на финансирование капитальных вложений и поступления от реализации продукции, обеспечивая тем самым большую стабильность финансовых планов, чем это имеет место при покупке оборудования; аренда позволяет арендатору, не имеющему значительных финансовых ресурсов, начать крупный проект.