Учет основных средств

    Понятия модернизации и реконструкции определены в ряде нормативных документов. Например, в ст. 257 НК РФ к модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей, осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

    Основное  отличие ремонта основных средств  от модернизации и реконструкции  заключается в том, что затраты  на ремонт увеличивают текущие затраты  организации, а затраты на модернизацию и реконструкцию отражаются как  капитальные вложения и увеличивают  первоначальную стоимость объектов – письмо Минфина РФ от 23июня 2004 г. №07-02-14/144: Департамент регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности и бухучета сообщает следующее.

    В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету 2Учет основных средств» (ПБУ 6/01) восстановление объекта основных средств  может осуществляться посредством  ремонта, модернизации и реконструкции. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания могут  увеличивать первоначальную стоимость  такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные  показатели функционирования (срок полезного  использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

    При увеличении первоначальной стоимости  объекта основных средств в результате модернизации и реконструкции годовая  сумма амортизационных отчислений пересчитывается исходя из остаточной стоимости объекта, увеличенной  на затраты на модернизацию и реконструкцию, и оставшегося срока полезного  использования. 

    5. Учет выбытия основных  средств 

    Согласно  п. 29 ПБУ 6/01 – Стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. Выбытие объекта основных средств имеет место в случае: продажи; прекращения использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договоры мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи и порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции; в иных случаях.

    Перемещение объектов основных средств между  структурными подразделениями внутри организации выбытием не считается. Для решения вопросов о целесообразности или эффективности использования  или восстановления объектов основных средств, а также оформления необходимой  документации на их списание решением руководителя организации создается  постоянно действующая комиссия. В состав комиссии обязательно входят лица, ответственные за сохранность  объектов основных средств, и главный бухгалтер организации. В функции комиссии входит: осмотр и определение целесообразности дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности их восстановления; установление причин списания объектов; выявление лиц, по вине которых произошло преждевременное списание объектов; определение возможности использования и цены возможной реализации отдельных узлов, деталей, материалов; составление акта на списание объектов основных средств.

    Принятое  комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется  актами на списание основных средств. Актом по форме № ОС-4 оформляется  списание одного объекта основных средств, а актом по форме № ОС-4б - одновременное списание нескольких объектов. Акты на списание оформляются в двух экземплярах, подписываются членами комиссии и утверждаются руководителем организации.

    Для учета выбытия объектов основных средств к счету 01«Основные средства» может быть открыт самостоятельный субсчет «Выбытие основных средств». Тогда выбытие отражается: Дт 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» Кт 02 «Амортизация основных средств» - на сумму накопленных амортизационных отчислений по выбывающим объектам основных средств; и Дт 01 «Основные средства» Кт 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» на сумму первоначальной (восстановительной) стоимости выбывающего объекта. Таким образом, на субсчете «Выбытие основных средств» определяется остаточная стоимость выбывающего объекта основных средств. По окончании операции выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

    В результате списания или ликвидации объектов основных средств могут  оставаться материальные ценности (запасные части для ремонтов, лом и пр.), которые приходуются по текущей  рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету и показываются: Дт 10 «Материалы» Кт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

    Поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств, отражаются: Дт 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др. Кт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

    Таким образом, вся информация, необходимая  для определения финансового  результата от выбытия объектов основных средств, аккумулируется на счете 91 «Прочие  доходы и расходы». Сопоставив две  стороны этого счета, можно определить финансовый результат от продажи  или прочего списания объектов. Если кредит счета больше его дебета, организация получила прибыль, а  если наоборот - убыток. Этот финансовый результат в конце месяца списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

    Передача  объекта основных средств в собственность  других лиц (по договорам мены, дарения  или по вкладам в уставные капиталы других организаций) оформляется актами приемки-передачи по формам № ОС-1,          № ОС-1а и №ОС-1б. Передаваемые в счет вкладов в уставный капитал другой организации объекты оцениваются по стоимости, согласованной с учредителями (участниками). Остаточная стоимость объекта определяется также на счете 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств». Выбытие объекта в счет вкладов в уставный капитал другой организации отражается:

    Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет  «Выбытие основных средств» Кт 01 «Основные  средства», субсчет «Выбытие основных средств» - на сумму остаточной стоимости передаваемого объекта.

    При безвозмездной передаче основных средств  увеличения экономических выгод  у организации не происходит, соответственно, доход в бухгалтерском учете  не отражается («п.2 ПБУ 9/99 «Доходы организации»). Остаточная стоимость безвозмездно переданного основного средства и расходы, связанные с такой  передаче, в случае если они имели  место (например, транспортные расходы) являются для организации прочими  расходами (п.12 ПБУ10/99 «Расходы организации») и отражаются на счете 91 «Прочие  доходы и расходы».

    В бухгалтерском учете амортизацию  по переданному безвозмездно объекту  прекращают начислять с 1-ого числа  месяца, следующего за месяцем списания основного средства (п. 22 ПБУ 6/01).

    Организации следует закрепить в учетной  политике порядок списания стоимости  объекта основных средств в бухгалтерском  учете при его выбытии. При  этом нужно ориентироваться на норму  ПБУ 6/01, Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 №91н (далее – Методические указания) и Инструкции по применению  Плана  счетов бухгалтерского учета.

    Инвентаризация  основных средств

    Для инвентаризации основных средств приказом руководителя создается специальная  комиссия. До начала проведения инвентаризации подготавливается и проверяется  вся необходимая документация по основным средствам (инвентарные карточки, перечень объектов по местам эксплуатации, документы на сданные или принятые в аренду объекты и др.). По действующим  положениям инвентаризация основных средств  проводится не реже одного раза в три  года пред составлением годового отчета (но не ранее 1 ноября отчетного года). Инвентаризация библиотечных фондов и  объектов недвижимости производится не реже одного раза в пять лет. Одновременно с инвентаризацией собственных  основных средств проверяются и  арендованные основные средства, а  также находящиеся на ответственном  хранении.

    В ходе инвентаризации комиссия (в присутствии  материально ответственных лиц, отвечающих за сохранность объектов) проводит их осмотр и заносит в  инвентаризационные описи фактическое  наличие, инвентарные номера, наименование и основные технические характеристики. При инвентаризации зданий и других объектов недвижимости комиссия проверяет  наличие документов, которыми подтверждается право собственности на них. Отдельно отражаются выявленные при инвентаризации неучтенные объекты, а также объекты, непригодные для эксплуатации, причины  и виновники этого. Выявленные инвентаризацией  неучтенные объекты должны быть оценены  по текущим рыночным ценам, а износ определяется исходя из фактического технического состояния объектов По этим объектам составляется отдельный акт.

    Затем акты и инвентаризационные описи, полностью  оформленные и подписанные всеми  членами комиссии и материально  ответственными лицами, передаются в  бухгалтерию организации. В бухгалтерии  сверяют фактическое наличие  объектов с данными бухгалтерского учета и оформляют сличительную ведомость результатов инвентаризации. В ней указывается перечень выявленных неучтенных или недостающих объектов и их стоимость. К сличительной ведомости прилагаются объяснения материально ответственных лиц. После этого комиссия выносит свое решение о порядке отражения разниц, которое утверждается руководителем организации. После этого результаты проведенной инвентаризации отражаются в бухгалтерском учете. Излишки основных средств независимо от причин их образования приходуются по текущей рыночной стоимости как внереализационные доходы:

    Дт 01 «Основные средства» Кт 91 «Прочие  доходы и расходы», субсчет «Прочие  доходы».

    Пример: в ходе инвентаризации, проводимой в 2010 г., выявлены излишки товаров. Их рыночная цена составила 35 000руб. В последствии товары были проданы за 88 500 (в том числе НДС – 13 500 руб.). При оприходовании товаров бухгалтер сделал записи:

    Дт 41 – Кт 31.1 – 35 000 руб. – оприходованы излишки товаров;

    Дт 91.9 – Кт 99 – 35 000 руб. – отражен финансовый результат, полученный в результате выявления излишков.

    В налоговом учете стоимость излишков в сему 35 000 руб. отражают в составе внереализационных доходов, облагаемых налогом на прибыль. Сумма налога, начисленного с этих доходов, составит: 35 000 руб. х 20% = 7000 руб.

    При реализации товаров они будут  списаны в бухгалтерском учете  и учтены в составе расходов в налоговом учете по стоимости, равной 35 000руб. При продаже этих товаров бухгалтер сделал записи:

    Дт 62 – Кт 90.1 – 88 500 руб. – отражены выручка от продажи товаров;

    Дт 90.2 – Кт41 – 35 000 руб. – списана себестоимость товаров;

    Дт 90.3 – Кт 68 – 13 500 – начислен НДС;

    Дт 90.9 – Кт 99 – 40 000 руб. (88500 - 35 000 - 13 500) – отражен в бухгалтерском учете финансовый результат от продажи товаров. В налоговом учете облагаемая прибыль по этой сделке составит эту же сумму – 40000руб.

    6. Учет аренды основных  средств 

    Аренда  — это основанное на договоре возмездное временное владение и пользование  или временное пользование имуществом. В аренду могут быть переданы земельные  участки и другие природные объекты, предприятия, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие виды имущества, которые не теряют своих  натуральных свойств в процессе их использования.

    Следует подчеркнуть, что, согласно ГК РФ, право  сдачи активов в аренду принадлежит  их собственнику и отношения между  арендатором и арендодателем  обязательно устанавливаются на основе договора аренды. В этом договоре отражается наименование имущества, передаваемого  в аренду, его стоимость, срок аренды, размер и порядок внесения арендной платы, обязанности арендатора и арендодателя по содержанию имущества, условия возврата и пр. Как правило, арендная плата устанавливается в виде твердой суммы платежей или путем предоставления доли продукции, услуг или доходов, полученных в результате использования арендуемого имущества.