Система директ-костинг

    Оценим  запасы незавершенного производства. По продукции А их стоимость равна 85 руб., по продукции Б — 170 руб. Отсюда себестоимость запасов составила 255 руб.

Результаты выполненных  расчетов сведены в табл. 1.

Таблица 1

Оценка  себестоимости, прибыли и запасов  при учете переменных (метод ''директ-костинг'') и полных затрат, руб. 

 

    Сравнение полученных результатов позволяет заключить: себестоимость * единицы продукции, рассчитанная по методу ''директ-костинг'', ниже полной себестоимости (по продукции А — на 2 руб., по продукции Б — на 2,6 руб.). В результате при калькулировании неполной себестоимости на 60 руб. ниже и оценка запасов, чем при методе учета полных затрат (255 -195). Поэтому себестоимость реализованной продукции оказывается выше, а следовательно, прибыль меньше при методе учета переменных затрат на те же 60 руб. (145-85).

    Выбранный метод калькулирования влияет не только на величину себестоимости продукции, но и на форму отчета о прибылях и убытках.

    В отчете о прибылях и убытках, составленном при использовании маржинального  подхода, внимание фокусируется на разделении затрат на постоянную и переменную части. При этом непременно формируется показатель маржинального дохода. С учетом цифрового примера отчет выглядит следующим образом табл.2.

Таблица 2

Отчет о  прибылях и убытках (составлен при  использовании метода ''директ-костинг'')

 

    В отчете, составленном по результатам калькулирования полной себестоимости, показатель маржинального дохода не рассчитывается табл.3. 
 
 
 
 
 

Таблица 3

Отчет о  прибылях н убытках (составлен по результатам калькулирования полной себестоимости продукции) 

 

    Международные бухгалтерские стандарты не разрешают  использовать систему ''директ-костинг'' для составления внешней отчетности и расчета налогов. В чем же тогда состоит практическое значение этой системы?

    Прежде  всего ее применение позволяет оперативно изучать взаимосвязи между объемом  производства, затратами и доходом, а следовательно, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменениях деловой активности. 
 

3. Применение элементов  управленческого  учета в теории  и практике российского  учета 

3.1 Пути применения  системы «Директ-костинг» 

    Новая учетная методология предоставляет принципиальную возможность использовать элементы западной системы ''директ-костинг'', суть которой заключается в раздельном учете прямых (переменных, производственных) и периодических (постоянных) затрат и калькулировании неполной (ограниченной) себестоимости. Отдельным вопросом, требующим в перспективе самостоятельной постановки и решения, является вопрос о том, на каких предприятиях целесообразно организовывать управленческий учет с элементами системы ''директ-костинг''.

    Не  проводя специальных исследований, можно сделать некоторые выводы о границах применения элементов ''директ-костинга'' в конкретных условиях переходного этапа российской экономики.

    Выделим два преимущества ''директ-костинга'': снижение трудоемкости, упрощение учета  и посредством иного подхода к калькулированию —дополнительные аналитические возможности.

    Первое  преимущество реализуется в организации  учета на малых предприятиях.

    Вторая  особенность, которая, по сути дела, при  практической реализации ''директ-костинга'' как бы исключает первую, — это создание самостоятельной системы управленческого учета, необходимой в условиях рынка, на средних и крупных, со сложной внутренней структурой, крупносерийным и массовым типом производства предприятиях, т.е. создание внутренней системы управления себестоимостью, что само по себе достаточно дорого и под силу только мощным и с финансовой точки зрения устойчивым предприятиям.

    Выбор варианта организации учета затрат и результатов должен уже сегодня  входить в компетенцию администрации  и определяться целями и задачами предприятия на данный момент. В настоящее время решающее влияние на выбор варианта и обоснование учетной политики, на наш взгляд, должны оказывать такие факторы, как внешние условия функционирования предприятия, форма собственности и организационно-правовая форма; размеры предприятия, объемы и виды деятельности; налоги и налоговые льготы; стратегические цели и задачи фирмы; степень компьютеризации финансово-хозяйственной работы; уровень компетентности и образованности кадров. 

3.2 Задачи внедрения управленческого учета в России 

    Необходимо  знать направления эволюции учетно-экономической  мысли на современном этапе экономического развития. Это также важно, как  изучение истории учетных идей. И  знать главным образом не для  того, чтобы удивить коллег своей эрудицией, а для того, чтобы не делать очередных ошибок при «пересадке» западных методов управления на отечественную почву. Изучив тенденции развития систем и методов управления на Западе и овладев теорией и практикой применения отечественных методов учета, анализа, планирования и контроля, наши специалисты должны уже сегодня понять, какие проблемы встанут перед предпринимателями в условиях реального рынка. При этом следует максимально использовать имеющийся опыт и богатейший потенциал отечественной учетно-аналитической школы.

    Одна  из задач — переориентировать  отечественную теорию и накопленный  практический опыт на решение новых  задач, стоящих перед управлением  предприятием в условиях рынка. Тем  более что такой опыт у нас  есть.

    Другой  задачей в формировании концепции отечественного управленческого учета является создание и освоение на практике новых нетрадиционных систем получения информации о затратах, применение новых подходов к калькулированию себестоимости, подсчету финансовых результатов, а также методов анализа, контроля и принятия на этой основе управленческих решений.

    Еще одна задача — освоить ценные для  нас западные методы управления, что  позволит формировать у наших  менеджеров альтернативное мышление, возможность неоднозначного подхода  к решению задач управления предприятием.

    Проблема  разработки новых подходов к калькулированию  себестоимости продукции (работ, услуг), подсчету результатов производства является проблемой управленческого  учета, в качестве таковой имеет  прямое отношение к налоговому законодательству, а значит, и к вопросам его взаимодействия с методологией бухгалтерского учета.

    В пункте 2.5 Инструкции Госналогслужбы России от 10 августа 1995 г. № 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль  предприятий и организаций» сказано, что для предприятий, осуществляющих реализацию продукции (работ, услуг) по ценам не выше фактической себестоимости, для целей налогообложения принимается рыночная цена на аналогичную продукцию (работы, услуги), сложившаяся на момент реализации, но не ниже фактической себестоимости. Далее перечисляются очень трудно доказуемые исключения, когда предприятиям не нужно платить налог на прибыль с убытка от реализации.

    Это положение налогового законодательства сразу делает бессмысленным ряд  достоинств системы управленческого учета, связанных с гибкой системой ценообразования на конечную продукцию предприятия, основанной на различных подходах к калькулированию. И, кроме того, как предприятия будут доказывать необходимость использования у себя в учете метода калькулирования неполной себестоимости, метода, одно только разумное, взвешенное и грамотное применение которого помогло бы сегодня выжить не одному десятку промышленных предприятий? Как такие предприятия докажут, была у них продажа ниже себестоимости или нет. Ниже какой фактической себестоимости — полной или неполной? Ведь показатели прибыли по объектам калькулирования ''директ-костинг'' в системном учете не формирует. Можно ли прибыль, например, для целей налогообложения считать расчетно, внесистемно? При таком подсчете прибыли в разрезе изделий обязательно будут «продажи ниже полной себестоимости» по отдельным позициям ассортимента, поскольку в этом и есть главный смысл гибкого ценообразования: реализация одних позиций ассортимента по меньшим или демпинговым ценам за счет более дорогой цены реализации других позиций ассортимента.

    В бухгалтерском учете должен соблюдаться  принцип (допущение, требование) временной  определенности фактов хозяйственной  деятельности (п. 2.2 ПБУ1/94 «Учетная политика предприятия»), согласно которому «факты хозяйственной деятельности предприятия относятся к тому отчетному периоду (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами». В себестоимость продукции (работ, услуг) включаются практически все фактические затраты, связанные с процессами производства и реализации. Затем для целей налогообложения обязательно или в зависимости от принятого решения делают ряд корректировок: себестоимости, выручки, финансовых результатов. Такая тенденция налицо, правда, достаточно много неясных вопросов, неточностей и неоднозначных трактовок вызывает сам процесс корректировки. Эти вопросы должны быть отрегулированы налоговым законодательством.

 

Заключение 

    Для того чтобы лучше понять возможность  и целесообразность применения данной системы в управлении отечественными предприятиями, необходимо выяснить, есть ли для этого условия, предпосылки, проследить идею "директ-костинг", а также изучить опыт применения системы в других странах.

    Следует отметить, что свойственное для западной организации учета разделение общей  бухгалтерии на производственную и  финансовую не характерно для наших  предприятий, но метод "директ-костинг" может применяться при разных вариантах связи производственной и финансовой бухгалтерии, поэтому его можно использовать на наших предприятиях при существующей единой системе бухгалтерского учета.

    Если  дополнить хорошо налаженный у нас  учет затрат по местам возникновения классификацией на постоянные/переменные, это повысит эффективность производственного учета, причем без особых трудозатрат.

    Интересным  с точки зрения применения системы  на отечественных предприятиях в  период перехода к рыночным отношениям является опыт Венгрии в том, что эта страна до недавнего времени тоже была социалистической. В начале 80-х годов там был установлен новый порядок калькулирования, уменьшение объёма технической работы привело к проведению калькулирования на многих предприятиях один раз в год (на конец года) для оценки себестоимости незавершенного производства и готовой продукции в пределах прямых затрат.

    Большое внимание при организации производственного  учета на отечественных предприятиях необходимо уделять учету косвенных расходов вследствие действия двух факторов: постепенного формирования рыночных отношений и роста удельного веса косвенных расходов в общей сумме издержек предприятия.