Историческое развитие форм бухгалтерского учета

   Особенность регистра Журнал-Главной в том, что он объединяет журнал, Главную книгу и оборотную ведомость по синтетическим счетам. Русская форма Отличается тем, что число счетов в этой форме строго фиксировано, во всех остальных формах это число является переменным.

     Русская форма имеет 3 счета: счет наличных денег, счет ценностей, счет собственного имущества. Основная цель формы, по мысли ее создателя, - иметь возможность видеть результаты хозяйственной деятельности ( прибыль  и убыток ) на каждый момент времени, а не на дату отчетного периода, как  то предусматривают другие формы.

     По  числу счетов Ф.В.Езерский назвал форму  тройной. Через эти 3 счета-“окна” администрация  как бы смотрит в большой мир  хозяйственной жизни. Вместо терминов “дебет” и “кредит” используются русские термины “приход” и “расход”.

     Логисмография предполагает сложное иерархическое  деление счетов, которое на каждом предприятии устанавливает главный  бухгалтер. Это последовательное аналитическое  разложение счетов, причем первым высшим разлагаемым счетом считается баланс, который распадается на 2 счета: счет собственников счет агентов и  корреспондентов. Счет агентов, в свою очередь, делится на счета основных средств, материалов, топлива, кассы  и т.д. Каждый из этих счетов может  делиться на более мелкие, более  аналитические счета.Так вводится многоступенная система классификации, обеспечивающая бесконечную аналитичность  бухгалтерского учета.

     С момента появления логисмографии  следует говорить о синтетическом  сложении ( композиции ) и аналитическом  разложении ( декомпозиции ) счетов или, что то же самое, об их интеграции и  дифференциации, а не просто о синтетическом  и аналитическом учете.

     Шахматная форма совмещает в едином регистре Главную книгу и оборотную ведомость. Этот регистр заполняется как матрица, в которой кредитовые обороты располагаются по строкам, а дебетовые - по столбцам. Из формы следует, что сущность двойной записи не в технике двойной регистрации, а в возможности “приписать” факт хозяйственной деятельности сразу двум векторам - дебету и кредиту. Эта форма может вдвое сократить число записей и значительно увеличить аналитические возможности бухгалтерского учета, так как она наиболее полно и наглядно раскрывает через корреспонденцию счетов хозяйственные связи предприятия.

     Интегральная  форма  является прямым продолжением французской формы, завершает тенденцию, связанную с дифференциацией  журнала. В ней на каждый счет открывается  уже не один, а два регистра: один для записи дебетовых, другой - кредитовых оборотов.

     Первый  называется ведомостью, второй - журналом. Те и другие обороты группируются по корреспондирующим счетам. Последовательность записи при интегральной форме следующая. Данные о фактах хозяйственной деятельности записываются в ведомости и журнале. Итоги ведомостей и журналов переносятся  в Главную книгу. Ведомости и  журналы обычно считаются регистрами хронологической записи, а Главная  книга - систематической.

     На  самом деле в этом случае хронологической  записи нет, она уничтожается. Ведомость  и журнал - это, в сущности, регистры систематической записи, предназначенные  для текущей регистрации возникающих  фактов хозяйственной деятельности, а Главная книга - это свод итогов за отчетный период, необходимый для  получения баланса. В интегральной форме Главная книга не нужна, так как сальдо можно выводить по итогам ведомостей и журналов.

       Однако по традиции ее все-таки  ведут. В этом случае возможны 2 варианта заполнения: первый повторяет  схему ново-итальянской формы,  но в счете показывают только  сальдо начальное, итоги месячных  оборотов и сальдо конечное, второй  предполагает полную регистрацию  оборота или по дебету ( из ведомостей ) или по кредиту ( из журнала  ) с накапливанием противоположных  корреспондирующих оборотов.

     Интегральная  форма получила широкое распространение  в связи с заменой книжных  регистров на карточки, причем широко используются многоколенчатые карточки. Эта форма создавала наиболее благоприятные условия для разделения труда счетных работников.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Глава 2. ОСНОВНЫЕ ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА, ПРИМЕНЯЕМЫЕ В УЧЕТНОЙ ПРАКТИКЕ И ИХ ХАРАКТЕРИСТИКА  
2.1.Мемориально-ордернаяформа. 
       Формы бухгалтерского учета в историческом плане совершенствовались с целью поиска или создания наиболее оптимального варианта для обобщения и использования информации в системе управления.

     В современных экономических условиях наибольшее распространение получили следующие формы бухгалтерского учета: мемориально - ордерная, журнально-ордерная, упрощенная и автоматизированная.

     Мемориально-ордерная форма учета впервые была описана  в 1926 г. и получила широкое распространение  в 1928-1930 гг. Свое название она получила от названия основного регистра –  мемориального ордера. Сущность этой формы сводится к следующему: на каждый первичный документ составляется проводка, которая отражается в регистре, который называется мемориальным ордером. Все мемориальные ордера по мере составления  регистрируются в хронологическом  порядке в регистрационном журнале. Хозяйственные операции, получившие отражение в вышеуказанных документах, заносятся затем в Главную  книгу.

     Данная  форма учета используется в настоящее  время в сельском хозяйстве и  бюджетных учреждениях. Мемориально-ордерная форма бухгалтерского учета возникла в 1928-1930 годах. Ее создание происходило  путем постепенного внедрения в  учет наиболее рациональных технических  средств и приемов. Мемориально- ордерная форма бухгалтерского учета  возникла на базе карточно- шахматной  формы. Основная особенность мемориально- ордерной формы учета состоит  в том, что на основе данных первичных  документов, сведенных в отчеты и  накопительные ведомости, составляются мемориальные ордера, в которых группируются бухгалтерские записи (проводки) по однородным хозяйственным операциям.

     В мемориальных ордерах делаются ссылки на документы, приводится корреспонденция  счетов, краткое содержание записи, суммы и др. показатели. Данные мемориальных ордеров заносят в регистрационный  журнал в хронологической последовательности. Журнал предназначен для нумерации  мемориальных ордеров и контроля за их сохранностью. Записи мемориальных ордеров группируют в систематическом  регистре синтетического учета —  Главной книге, где подсчитывают итоги оборотов по дебету и кредиту  каждого счета. Сальдо по счетам в  Главной книге не выводится. В  конце каждого месяца на основании  данных Главной книги составляют оборотную ведомость по синтетическим  счетам. Итоги ведомости по оборотам синтетических счетов сверяют с  итогами записей в регистрационном  журнале. Аналитический учет ведется  в книгах, карточках или на свободных  листах. Записи в регистры аналитического учета ведут непосредственно  из документов, подшитых к мемориальным ордерам. По окончании месяца во всех аналитических счетах подсчитывают итоги и составляют оборотные  ведомости. Для проверки правильности аналитического и синтетического учета  сопоставляют оборотные ведомости  по счетам аналитического учета с  соответствующими суммами оборотной  ведомости по синтетическим счетам.[2,с 180].

     Мемориально-ордерная форма учета проста в использовании, позволяет упорядочить группировки  операций в мемориальных ордерах, а  также улучшить проверки записей  на счетах. Однако данная форма учета  имеет определенные недостатки, которыми являются: дублирование записей и  связанные с этим излишние затраты  труда; оторванность записей в аналитических  счетах от записей в регистрах  синтетического учета; потребность  в составлении дополнительных справок  и расчетов бухгалтерии; невозможность  внедрения комплексной автоматизации  учетных процедур (рисунок 2.1). По данным первичных учетных документов составляются мемориальные ордера, в которых указывается  корреспонденция счетов по данным операциям, что позволяет упорядочить записи в синтетическом учете.  
    Мемориальный ордер может также составляться на основе сводного документа, объединяющего данные однородных первичных документов, или на основании итоговых показателей накопительной ведомости, в которой эти данные группируются по корреспондирующим счетам. Документы, на основании которых составлен мемориальный ордер, обязательно к нему прилагаются. В настоящее время за каждым мемориальным ордером закрепляют постоянный номер, что дает возможность составлять на каждую группу однородных операций (кассовых, по расчетным счетам, заработной плате и так далее) лишь один ордер в месяц.

     По  операциям, не поддающимся систематизации, и по сторнировочным операциям составляются мемориальные ордера, которые нумеруются за каждый месяц в отдельности. Мемориальные ордера подписываются главным бухгалтером  либо его заместителем, а также  исполнителем. Ордера регистрируются в регистрационном журнале, который  является хронологическим регистром  синтетического учета. Регистрационный  журнал предназначен для порядковой нумерации мемориальных ордеров  и контроля их сохранности вместе с подшитыми к ним документами, а также для последующей проверки полноты охвата хозяйственных операций системным регистром синтетического учета. Эта проверка осуществляется сличением в конце месяца итогов регистрационного журнала (по кредиту) с итогами оборотов по дебиту и  отдельно - по кредиту всех синтетических  счетов, выводимых в оборотной  ведомости по синтетическим счетам. После регистрации мемориальные ордера используются для записи операций в Главной книге. Главная книга  или контрольная ведомость строится с разбивкой каждого счета  на колонки, отводимые для записи оборотов по каждому корреспондирующему счету в отдельности, то есть по шахматному принципу. В ней регистрируются только текущие обороты. Сальдо по счетам в  ней не выводится. Главная книга  является основой для составления  оборотной ведомости по счетам синтетического учета. При этом структура Главной  книги облегчает составление  шахматной оборотной ведомости, последняя непосредственно заполняется  итогами каждого счета. Значительно  облегчает здесь подготовку записей  в учетные регистры, особенно регистры синтетического учета, использование  накопительных и группировочных ведомостей. Записи в регистры аналитического учета ведутся непосредственно  с документов, подшитых к мемориальным ордерам. Проверка правильности аналитического и синтетического учета осуществляется путем составления оборотной  ведомости по счетам аналитического учета и сверки их итогов с соответствующими суммами оборотной ведомости  по синтетическим счетам.

     В настоящее время при ведении  учета по мемориально-ордерной форме  широко используются различные виды вычислительных машин.

     Достоинствами мемориально-ордерной формы учета  являются: строгая последовательность учетного процесса; простота и доступность  учетной техники; широкое использование  стандартных форм аналитических  регистров; возможность разделения учетной работы между квалифицированными и менее квалифицированными работниками.

     Наряду  с достоинствами, мемориально-ордерная форма имеет и существенные недостатки, к которым можно отнести трудоемкость учета, так как приходится многократно  дублировать одни и те же записи, отставание аналитического учета от синтетического, а также то, что  формы аналитических регистров  не содержат информации, необходимой  для контроля, анализа и непосредственного  составления отчетности по данным регистров  аналитического учета.

     Мемориально-ордерная форма бухгалтерского учета предусматривает  ведение регистрационного журнала  для регистрации в хронологическом  порядке бухгалтерских проводок – мемориальных ордеров, содержащих указание записать хозяйственную операцию на соответствующих счетах бухгалтерского учета. Проводки из мемориальных ордеров  разносятся по счетам Главной книги, которая является синтетическим  регистром систематического учета.  

     2.2.Журнально-ордерная  форма 

     Журнально-ордерная форма учета явилась следствием дальнейшего совершенствования  мемориально-ордерной формы. Впервые  эта форма была применена на предприятиях электропромышленности и электростанциях  в 1939 г., а массовое распространение  получила с 1949 г. В настоящее время  применяется на большинстве средних  и крупных предприятий РБ. Свое название она также получила по названию основного регистра. Журналы-ордера построены по кредитовому принципу. Это значит, что кредитовые обороты  любого счета в разрезе корреспондирующих  счетов получают отражение только в  одном конкретном журнале. В других журналах кредитовые обороты этого  счета не отражаются. Но дебетовые  обороты этого счета, наоборот, будут  разбросаны по нескольким журналам-ордерам  и впервые эти обороты будут  сведены вместе в Главной книге  счетов. Журнально-ордерная форма учета  применяется в двух вариантах: 1) полная форма, включающая 16 типовых  журналов ордеров, 18 вспомогательных  ведомостей и 15 разработочных таблиц и предназначенная для использования  на больших предприятиях; 2) сокращенная, состоящая из 8 типовых журналов-ордеров, 6 ведомостей и 3 разработочных таблиц и предназначенная для средних  и малых предприятий.

     Обобщающим  регистром в журнально-ордерной форме, как и в других формах, является Главная книга счетов. В этой форме  учета все регистры — журналы-ордера, ведомости и разработочные таблицы  имеют свое оригинальное, отличное от других аналогичных регистров, построение и предназначены для учета  только строго определенных операций или процессов. В связи с этим за каждым регистром закреплен свой постоянный номер и счета, а сама форма регистра печатается типографским способом, имеет строго определенные не повторяющиеся таблицы и показатели граф, строк и поясняющие тексты только для отражения операций данного  вида. Так, например, журнал-ордер № 1 и ведомость № 1 предназначены  только для учета кассовых операций, журнал-ордер № 2 и ведомость № 2 – для учета операций по расчетному счету, журнал-ордер № 6 и ведомость  № 5 и № 6 — для учета расчетов с поставщиками и т.д.