Аудиторские процедуры при проверке формирования финансовых результатов и использования прибыли

     С целью установления правильности и достоверности формирования финансовых результатов аудитору необходимо проверить:

• наличие приказа по учетной политике с указанием метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг);
• правильность определения и законность отражения фактической прибыли от реализации продукции (работ, услуг) на счетах бухгалтерского учета;
• правильность определения прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятия;
• правильность отражения в учете убытков, полученных от безвозмездной передачи основных средств и прочих активов;
• правильность отражения в учете финансовых санкций;
• правильность отражения в учете результатов от сдачи имущества в аренду.[49, c.323]

     Финансовый  результат (чистая прибыль или непокрытый убыток) слагается из финансового  результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов. Счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» предназначены для систематизации и накапливания информации о доходах и расходах по ведению обычных видов деятельности организации. На счете 90 «Продажи» формируется финансовый результат от экономической деятельности, составляющей основную цель деятельности экономического субъекта. Он представляет собой разницу между выручкой от продажи и себестоимостью проданной продукции (работ, услуг).

     По  окончании каждого месяца сальдо доходов и расходов со счетов 90 «Продажи»  и 91 «Прочие доходы и расходы» переносится  на счет 99 «Прибыли и убытки». Прямо  на счет 99 также относят суммы  платежей налога на прибыль. Сопоставление  дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

     В результате на счете 99 «Прибыли и убытки»  выявляется чистая прибыль организации, которая является основой для  объявления дивидендов и иного распределения  прибыли. Эта величина заключительными записями декабря переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

     Правильность  определения прибыли от продаж фиксируется  аудитором в ведомости учета  формирования финансовых результатов (см. табл. 8).

     Таблица 8

     Ведомость учета формирования финансовых результатов

 

     Осуществляя проверку, аудитор должен учитывать, что в отчетности формирование финансового результата показывается развернуто. Аудитор проверяет отражение результата от продажи товаров, продукции (работ, услуг). Для установления достоверности прибыли (убытка) от продажи проводится проверка правильности учета отгрузки и реализации продукции и расходов, связанных со сбытом продукции (коммерческих расходов).

     В ходе аудиторской проверки должно быть подтверждено, что:

• операции по продаже надлежащим образом санкционированы;
• на счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже;
• продажа своевременно отражена на соответствующих счетах учета;
• стоимостная оценка операций по продаже правильно определена;
• суммы продажи правильно классифицированы.[42, c. 235]

     Аудитор осуществляет выборочную проверку правильности отражения операций по продаже путем сверки данных, указанных в бухгалтерских регистрах экономического субъекта, с первичными документами, и наоборот. Операции по продаже должны быть надлежащим образом санкционированы. В ходе аудиторской проверки изучается ценовая политика организации. Сравниваются фактические цены по различным видам продукции, условия оплаты транспортных расходов или доставки, указанные в счетах, с данными соответствующих документов, утвержденных руководством. В ходе проверки аудитор должен удостовериться, что данные по реально совершенным операциям отражены в учете в соответствии с условиями поставки, закрепленными в хозяйственных договорах. Проверка полноты учета продаж может быть эффективно осуществлена аудитором путем выборочной сверки данных товарно-транспортных накладных (или заменяющих их документов) отдела продаж со счетами-фактурами и данными бухгалтерского учета. Основой для проверки служит регистр учета продажи. На основе данных этого регистра делается выборка номеров счетов, которые затем сверяются с товарно-транспортными накладными и заказами на покупку, полученными от заказчиков (покупателей).[41, c.288]

     При проверке полноты учета необходимо использовать товарно-транспортные накладные. Аудитор делает выборку товарно-транспортных накладных, данные которых сверяет с данными счетов-фактур и регистра учета продажи. Аудитор должен проверить своевременность выставления счетов на продажу, т.е. по мере совершения операции (отгрузки) с отнесением к соответствующим периодам. Это позволяет предотвратить риск случайных пропусков данных в учете.

     При проверке своевременности учета  продажи сопоставляются даты, указанные  в товарно-транспортных накладных, с датами соответствующих счетов-фактур, датами записей по счетам учета реализации и дебиторской задолженности. Значительные расхождения в датах свидетельствуют о потенциальных проблемах своевременности учета реализации.

     Аудитор осуществляет проверку правильности оценки продажи путем пересчета данных учета для выявления возможных математических ошибок. Если сумма продажи выражена в иностранной валюте, то аудитору необходимо проверить применение валютных курсов. Аудитор сверяет курс, использованный организацией, с курсом Банка России, официально действовавшим на момент совершения операции, и путем прослеживания определяет, надлежащим ли образом данная сумма отражена в бухгалтерских регистрах.

     При проверке своевременности отражения  продаж аудитор проверяет данные о реализации, которые учитываются  по мере совершения операции (отгрузки, оказания, выполнения) с отнесением к соответствующим периодам.

     Аудитору  необходимо проверить правильность формирования финансового результата в соответствии с классификацией доходов и расходов для целей  финансового и налогового учета. Классификация доходов и расходов для целей финансового учета регламентируется Положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Для целей налогового учета следует руководствоваться главой 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль организаций», введенной в действие с 1 января 2002 г., в соответствии с которой на объект обложения налогом на прибыль оказывают влияние как полученные доходы, так и произведенные организацией расходы.

     При проверке налогообложения прибыли  аудитору необходимо установить:

1. соблюдались ли организацией принципы определения центы товаров, работ или услуг для целей налогообложения в соответствии со ст. 40 НК РФ;
2. являются ли произведенные организацией расходы обоснованными, документально подтвержденными и списанными в уменьшение доходов от реализации продукции (работ, услуг);
3. все ли внереализационные доходы (за исключением поименованных в ст. 251 НК РФ) включены при расчет налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

     Для осуществления проверки налогообложения  прибыли аудитору целесообразно использовать разработанный им же рабочий документ, например Карточка учета разниц.(см. табл. 9)

     Таблица 9

     Карточка учета разниц

     Большое значение аудиторами придается проверке прочих доходов и расходов, которая осуществляется на завершающей стадии аудита. Аудитор широко использует при проверке результаты аудиторских процедур проверки статей отчетности, которые связаны с прочими доходами и расходами. Как показывает практика, система внутреннего контроля и система бухгалтерского учета в отношении прочих доходов и расходов организации отдельно не оценивается. В ходе проверки необходимо установить:

     ■ правильность и полноту отражения доходов (убытков) от присужденных или признанных должниками штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий хозяйственных договоров, а также от возмещения причиненных убытков;

• соблюдение условий по договорам займов и полноту получения доходов по всем видам займов;
• правильность отражения доходов (расходов) от курсовых разниц по операциям с валютой;
• правильность списания долгов и дебиторской задолженности;
• правильность и полноту получения дивидендов по акциям и доходов по облигациям и другим ценным бумагам;
• полноту перечисления и получения доходов от сдачи имущества в аренду;

     ■ соответствие записей синтетического и аналитического учета по счетам 99 «Прибыли и убытки», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» записям в Главной книге и формах бухгалтерской отчетности.

     Рабочими  документами по проверке отражения  прочих доходов и расходов могут  являться ведомости учета прочих доходов и расходов. (см. табл. 10)

     Таблица 10

     Ведомость учета прочих доходов организации

 
 
 
 

     Таблица 11

     Ведомость учета прочих расходов организации

     В ходе проверки отражения прочих доходов  и расходов могут использоваться следующие процедуры: сверка с первичными документами (включая правильность расчета расходов, учитываемых при налогообложении); проверка правильности отнесения расходов к тому или иному периоду; анализ данных, аккумулированных на счетах учета доходов и расходов, аналитические процедуры, такие как сопоставление прочих доходов и расходов текущего и прошлого периодов.[33, c.222]

     Завершая  проверку, аудитор должен убедиться  в том, что в финансовой отчетности организации и пояснениях к ней вся существенная информация о прочих расходах и доходах раскрыта должным образом.

     Все типичные ошибки, выявленные в ходе аудиторской проверки оказывают  влияние на величину финансового  результата, отражаемого в бухгалтерской отчетности, а, следовательно, и на размер уплачиваемого исходя из этого налога на прибыль организации.

     К таким ошибкам относятся:

1. включение в состав расходов от обычной деятельности прочих расходов;
2. неверное отнесение доходов и расходов к прочим;
3. неправильное отнесение прочих расходов к тому или иному периоду;
4. намеренное занижение расходов путем пропуска сумм;
5. неправильная классификация расходов для обеспечения выполнения или завышения запланированных показателей результатов деятельности;
6. оплата фиктивных расходов;

     В случае если имеются искажения сумм начисленных налогов и сборов и любой статьи (строки) формы  бухгалтерской отчетности не менее  чем на 10 процентов - выявленные нарушения  могут пониматься как грубое нарушение  правил ведения бухгалтерского учета и предоставления отчетности. За данное правонарушение предполагается наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двух до трех тысяч рублей.[4]