Аудит формирования финансовых результатов предприятия и использования прибыли

     На  втором этапе аудитор осуществляет проверку правильности формирования нераспределенной прибыли.

     Аудитору  необходимо:

     - проверить правильность отражения  в учете операций по реформации  бухгалтерского баланса с отражением  нераспределенной прибыли (непокрытого  убытка);

     - убедиться в том, что в течение  отчетного года финансовый результат  организации (прибыль или убыток) отражался на счете 99 «Прибыли и убытки», а 31 декабря отчетного года при реформации баланса сумма полученной чистой прибыли (убытка) была списана со счета 99 на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

     Планом  счетов бухгалтерского учета не предусмотрено  создание фондов специального назначения. Однако в соответствии с учредительными документами организация может  создавать такие фонды. В учетной  политике, в рабочем плане счетов закрепляется перечень субсчетов и  аналитических счетов, открываемых  к счету 84 для получения информации о направлениях использования прибыли.

     На  третьем этапе аудитор осуществляет проверку обоснованности расходования нераспределенной прибыли. Аудитору следует  учитывать, что чистая прибыль организации  может быть использована только при  наличии соответствующего решения  собственников.

     Аудитор должен изучить применяемый в  организации порядок распределения  прибыли, остающейся в распределении  после налогообложения, установить его соответствие порядку, закрепленному  в учредительных документах и  учетной политике организации. Распределение  прибыли предполагает, прежде всего, начисление дивидендов (доходов) акционерам (участникам) организации, отчисления, связанные с созданием и пополнением  резервных фондов и иных фондов, предусмотренных учредительными документами, покрытие убытков прошлых лет. Данные операции отражаются в учете по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетами: 75 «Расчеты с учредителями» - на сумму начисленных дивидендов учредителям, 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на сумму начисленных дивидендов учредителям, являющимся работниками данной организации, 82 «Резервный капитал» - на сумму отчислений в резервные фонды, 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - на сумму списанного убытка, 80 «Уставный капитал» - на сумму его увеличения (уменьшения) до величины стоимости чистых активов.

     Аудитор проверяет обоснованность сделанных  записей путем анализа первичных  документов, внутренних распорядительных документов, протоколов заседаний учредителей.

     При проверке использования нераспределенной прибыли на текущие расходы аудитору необходимо установить:

     - наличие решения собственников  о предоставлении права финансировать  определенный вид затрат на  определенную сумму за счет  чистой прибыли определенного  года;

     - наличие документально подтвержденной  компетенции руководителя на  расходование прибыли;

     - наличие распоряжения руководителя;

     - наличие прибыли за соответствующие  (предыдущие) периоды.

     В отчетном периоде должна быть распределена только прибыль, полученная в предыдущих годах, поскольку авансовое использование  прибыли текущего года не допускается.

     Аудитор должен осуществить проверку правильности организации аналитического учета  нераспределенной прибыли в организации. При этом могут быть использованы следующие варианты организации  аналитического учета:

     1) в соответствии с действующим  Планом счетов, который предполагает  открытие к счету 84 субсчетов:

     - «Прибыль, подлежащая распределению»;

     - «Нераспределенная прибыль»;

     - «Непокрытый убыток»;

     2) подход, в соответствии с которым  можно проследить процесс расходования  прибыли и ее учета как источника  финансирования вложений во внеоборотные  активы, рекомендуемый профессором  Л.З. Шнейдманом и предполагающий  открытие следующих субсчетов:

     - «Прибыль, подлежащая распределению» (84-1);

     - «Нераспределенная прибыль в обращении» (84-2);

     - «Нераспределенная прибыль использованная» (84-3);

     3) подход, используемый организациями,  формирующими в соответствии  с учредительными документами  фонды за счет чистой прибыли.

     Проверяя  организацию аналитического учета  нераспределенной прибыли (непокрытого  убытка), аудитор должен учитывать, что нераспределенная прибыль является одним из источников финансирования вложений во внеоборотные активы. Использование  прибыли как источника финансирования в пассиве баланса не отражается. Согласно действующим нормативным  актам бухгалтер должен обеспечить учет источников финансирования. Аудитор  должен на базе положения об учетной  политике установить используемый способ учета нераспределенной прибыли  как источника финансирования. На практике используются два способа.

     Первый  способ предполагает организацию внесистемного  учета. В данном случае аудитор проверяет  бухгалтерские справки, подтверждающие использование прибыли на вложения во внеоборотные активы, а также  документы, свидетельствующие об их приобретении.

     Второй  способ предполагает организацию системного учета нераспределенной прибыли  как источника финансирования и  основан на открытии субсчетов к  счету 84. Аудитор должен проверить  записи, производимые на уровне субсчетов, открываемых к счету 84. Ряд ученых рекомендуют для организации  действенного контроля за состоянием и использованием средств на финансирование вложений во внеоборотные активы для  аналитического учета на счете 84 открывать два субсчета: «Остаток нераспределенной прибыли прошлых лет» и «Нераспределенная прибыль прошлых лет, направленная на приобретение внеоборотных активов». При использовании данного варианта аудитор должен удостовериться, что по мере использования прибыли на приобретение внеоборотных активов одновременно с корреспонденцией счетов по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счетов 60, 10, 23, 70, 69 и пр. применяется внутренняя корреспонденция по субсчетам счета 84.

     Аудитор может рекомендовать информацию о прибыли, направленную на финансирование вложений во внеоборотные активы, раскрыть в пояснительной записке, поскольку  в соответствии с п. 24 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, пользователи отчетности вправе получать дополнительные данные, которые не содержатся в балансе, но без которых затруднительно оценить реальные финансовые результаты деятельности организации. 

     2.3. Аудит расчётов  налога  на прибыль 

     Целью аудита налога на прибыль при применении упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) является проверка формирования налоговой базы.

     Задачи  аудита этого вида - проверка:

     состояния порядка ведения книги доходов  и расходов, учета основных средств  и нематериальных активов;

     формирования  налоговой базы;

     определения доходов и расходов, не учитываемых  при исчислении налоговой базы;

     полноты и своевременности уплаты налога в бюджет.

     Проверка  осуществляется на основании гл. 26 НК РФ.

     Предоставляемые аудитору документы: книга доходов  и расходов, регистры основных средств  и нематериальных активов, регистры бухгалтерского учета, налоговые декларации, контракты, первичные документы, подтверждающие доходы и расходы для целей  налогообложения.

     Работы  при проведении аудита можно разделить  на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

     Ознакомительный этап

     На  данном этапе аудитору необходимо выполнить  следующие процедуры:

     оценить систему ведения учета при  применении УСН;

     оценить аудиторские риски;

     рассчитать  уровень существенности;

     определить  основные факторы, влияющие на налоговые  показатели;

     проанализировать  организацию документооборота и  изучить функции и полномочия служб, ответственных за исчисление и уплату налога.

     Перед началом проверки необходимо установить:

     вправе  ли организация применять УСН;

     правильно ли оформлены соответствующие документы.

     В ст. 346.12 НК РФ приведен перечень организаций, которые не имеют права применять  УСН, а также основные ограничения  применения этой системы (например, по среднесписочной численности). Не имеют  права применять УСН организации, в состав которых входят филиалы  и (или) представительства. Организации, включающие обособленные подразделения, могут применять УСН, если другие условия для ее применения выполняются.

     Организация может применять УСН, если ее доходы (доходы от реализации и внереализационные) по итогам 9 месяцев года, в котором  подается заявление о переходе на эту систему, не превысили 15 млн руб. Причем сумма дохода должна быть проиндексирована на коэффициент-дефлятор; в 2008 г. он составляет 1,34 (см. Письмо Минфина России от 31.01.2008 N 03-11-04/2/22).

     Объектом  налогообложения могут быть признаны доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта  налогообложения осуществляется самим  налогоплательщиком, объект налогообложения  не может меняться налогоплательщиком в течение трех лет с начала применения УСН.

     Основной  этап

     На  данном этапе проводится углубленная  проверка участков налогового учета, в  которых выявлены проблемные зоны с  учетом значения уровня существенности. В процессе проверки:

     оценивается правильность определения налогооблагаемой базы при применении упрощенной системы  налогообложения;

     проверяется налоговая отчетность организации;

     прогнозируются  налоговые последствия для организации  в случаях некорректного применения норм налогового законодательства.

     Рассмотрим  основные направления проверки и  соответствующие процедуры.

     1. Проверка определения доходов  по видам выручки. Доходы для  целей налогообложения определяются  на основании первичных документов  и других документов, подтверждающих  полученные налогоплательщиком  доходы. Это означает, что аудитор  должен не только проверить  существование актов выполненных  работ и товарно-транспортных  накладных, но и внимательно  изучить условия заключенных  договоров и оценить правильность  даты возникновения дохода независимо  от того, были выставлены организацией  акты или накладные.

     При выполнении данной процедуры аудитор  должен идентифицировать основные виды доходов и выборочно проверить  их момент признания. Отметим, что в  составе доходов не учитываются  доходы в полученные дивиденды, налогообложение  которых осуществляется налоговым  агентом.

     Аудитор должен проверить, что все доходы, занесенные в книгу доходов и  расходов, фактически поступили. Датой  получения дохода признается день поступления  денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного  имущества (работ, услуг) и (или) имущественных  прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

     При использовании покупателем векселей в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги), имущественные права  датой получения дохода у налогоплательщика  признается дата оплаты векселя (день поступления денежных средств от векселедателя либо иного обязанного по указанному векселю лица) или  день передачи налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу.

     В случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной  оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных  прав, на сумму возврата уменьшаются  доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.