Классификация в налоговых спорах

    СОДЕРЖАНИЕ 

    ВВЕДЕНИЕ…………………………………………………………………….3

    1 ЧТО ИЗ СЕБЯ ПРЕДСТОВЛЯЕТ НОЛОГОВЫЙ  СПОР………………...4

    2 ВНЕСУДЕБНОЕ УРЕГУЛИРОВАНИЕ НАЛОГОВЫХ  СПОРОВ……...6

3 НАЛОГОВЫЕ  СПОРЫ В ПРАКТИКЕ КОНСТИТУЦИОННОГО

СУДА  РФ……………………………………………………………………...19

ЗАКЛЮСЕНИЕ…………………………………………………………….…31

СПИСОК  ЛИТЕРАТУРЫ……………………………………………………32 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

    ВВЕДЕНИЕ 

    Законодательство  о налогах и сборах в РФ является достаточно молодой отраслью права; кодификация его норм осуществлена лишь несколько лет назад, и неоднозначность  толкования целого ряда аспектов влечет возникновение конфликтов. Как ни парадоксально, зачастую причиной, порождающей  спор, выступает норма, в которой  описывается процедура разрешения спора, пусть и в досудебном административном порядке.

    Однако  данные недоработки во многом компенсируются применением судебной практики, а  также арбитражно-процессуального  и гражданско-процессуального законодательства, которые в силу более длительного  их использования позволяют эффективно разрешать споры и восполнять пробелы законодательства о налогах  и сборах. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

    1 ЧТО ИЗ СЕБЯ ПРЕДСТОВЛЯЕТ НОЛОГОВЫЙ СПОР 

    В научной литературе, обобщениях практики арбитражных судов последних  лет все чаще используется понятие  налогового спора, которое содержит в себе несколько значений.

    Во-первых, налоговый спор возможен в рамках производства по рассмотрению жалобы налогоплательщика или налогового агента вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом).

    В этом случае рассмотрение и разрешение спора происходит в пределах внутриведомственного контроля. Часть первая Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) на уровне кодифицированного  акта впервые регламентировала не только процедуру осуществления налогового контроля, но и обжалования актов  налоговых органов. Раздел 7 НК РФ содержит две главы, посвященные порядку  обжалования актов налоговых  органов и действий (бездействия) их должностных лиц, а также процедуре  рассмотрения жалобы и принятия решения  по ней.

    Во-вторых, налоговый спор может возникнуть между физическим лицом, не обладающим статусом индивидуального предпринимателя  и налоговым органом. Такой спор подведомствен судам общей юрисдикции. Это могут быть споры, связанные  с исчислением, удержанием и уплатой  налога на доходы физических лиц, единого  социального налога, государственной  пошлины, транспортного налога, налога на доходы физического лица, земельного налога.

    В-третьих, налоговые споры могут быть подведомственны  также арбитражным судам.

    Предметом настоящего исследования является анализ актуальных вопросов предмета доказывания  по налоговым спорам, подлежащих рассмотрению в системе арбитражных судов. Поэтому необходимо определить, какой  смысл мы вкладываем в категорию налогового спора.

    Налоговый спор возникает после оценки деяний (действий илибездействия) налогоплательщика со стороны налоговых органов. Как правило, до предъявления требований в суде этот неразрешенный конфликт является предметом рассмотрения со стороны государственных органов и представляет собой материальное налоговое правоотношение. В этом случае налоговый спор преодолевается в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах (разд. 7 НК РФ).

    Несмотря  на нормативное закрепление возможности  обжалования актов и действий (бездействия) налоговых органов  в административном порядке, анализ практики показывает, что большая  часть споров становится предметом  разрешения судебных органов. В таких  случаях налоговый спор представляет собой структурно-сложное отношение, поэтому после обращения заявителя  в арбитражный суд спор приобретает  значимость как материально-правовую, так и процессуальную. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2 ВНЕСУДЕБНОЕ УРЕГУЛИРОВАНИЕ НАЛОГОВЫХ СПОРОВ 

    Налоговым кодексом РФ установлены специальные  процедуры обжалования актов  налоговых органов, вытекающие из специфики  налоговых правоотношений. Декларация в законодательстве о налогах  и сборах возможности судебного  обжалования актов налоговых  органов является, по сути, закреплением предоставленной п. 1 ст. 46 Конституции  РФ гарантии защиты прав в суде. Судебный порядок рассмотрения жалоб установлен процессуальным отраслевым законодательством - ГПК и АПК РФ. Действие указанных  Кодексов отражено и в п. 2 ст. 138 НК РФ, что свидетельствует о вспомогательной  роли разд. VII НК РФ по отношению к  упомянутым отраслям законодательства. В то же время в нормах данного  раздела законодателем закреплен  и специфичный для налоговых  правоотношений механизм разрешения конфликтов - досудебный порядок рассмотрения жалоб налогоплательщиков.

    Нормы, непосредственно регламентирующие рассмотрение жалобы, содержатся исключительно  в ст. 140 НК РФ. Данная статья устанавливает  срок рассмотрения жалобы, исчисляемый  с момента ее поступления, срок принятия решения по ней, а также варианты процессуальных решений. По жалобе на ненормативный акт, действие или  бездействие должностного лица может  быть принято одно из следующих решений:

    - об оставлении жалобы без удовлетворения;

    - об отмене акта налогового  органа и назначении дополнительной  проверки;

    - об отмене решения и прекращении  производства по делу;

    - об изменении решения или о  принятии нового решения.

    Отметим, что даже на первый взгляд в данной норме выявляются противоречия, которые, по сути, являются следствием ее недоработанности с точки зрения нормотворчества и юридической техники.

    Так, в тексте статьи равноправно упоминаются  акт налогового органа и его решение. Виды решений и актов не конкретизируются, однако особенности дальнейшего  раскрытия процессуальных результатов  рассмотрения жалобы позволяют предположить, что законодатель пытался сформулировать данную норму так, чтобы ее положения  были применимы и для обжалования  процессуальных документов, выносимых  по результатам налоговой проверки.

    То, что законодатель тяготел именно к регулированию правоотношений, связанных с проведением налоговых  проверок, в первую очередь выездных, подтверждает то обстоятельство, что  именно термин "акт" в пп. 2 п. 2 ст. 140 НК РФ употреблен в контексте назначения дополнительных проверочных действий.

    Кроме того, если предположить, что данный термин подразумевает под собой  ненормативный акт налогового органа в рамках толкования этого термина  для процедуры обжалования, приведенного в п. 48 Постановления Пленума ВАС  РФ от 28.02.2001 N 5, то встает вопрос о мерах  процессуального реагирования по результатам  рассмотрения жалобы на неправомерные  действия или бездействие должностных  лиц налогового органа. Пункт 2 ст. 140 НК РФ не предполагает каких-либо вариантов процессуальных решений по такой категории жалоб, кроме оставления ее без удовлетворения, а также принятия решения по существу.

    В то же время толкование Пленума ВАС  РФ в полной мере относится к абз. 1 упомянутого пункта, который распространяет действие приведенных в нем вариантов мер процессуального реагирования только на акты налоговых органов. Из вышесказанного следует, что для процедуры рассмотрения жалоб на действия или бездействие должностных лиц налогового органа перечень процессуальных результатов законодательно не закреплен.

    Анализ  п. 2 ст. 140 НК РФ с точки зрения его  буквального содержания позволяет  сделать вывод, что решение об отмене может быть принято только в отношении акта налогового органа и только в случае назначения дополнительной проверки по делу. В том случае, если обжалуется документ налогового органа, оформленный в виде решения, он может быть отменен с установлением правовых последствий в виде прекращения производства по делу, изменения или принятия нового решения.

    Основным  отличием мер процессуального реагирования, предусмотренных законодательством  о налогах и сборах, от аналогичных  мер судебно-процессуального законодательства является характер изменения статуса  ненормативного акта, действие которого прекращается. Как видно из положений  п. 2 ст. 140 НК РФ, ненормативный акт  подлежит отмене, в то время как  п. 2 ст. 197 и ст. 198 АПК РФ закрепляют право налогоплательщика на обращение  в суд с заявлением о признании  ненормативного акта недействительным. Статья 201 АПК РФ в качестве правового  последствия несоответствия ненормативного акта государственного органа законодательству устанавливает признание его  недействительным.

    Это означает, что при отмене ненормативный  акт прекращает свое действие с момента  вынесения вышестоящим налоговым  органом соответствующего решения, а при признании ненормативного акта недействительным по решению суда - с момента вынесения такого акта.

    Данный  вывод содержится, в частности, в  Постановлении ФАС Северо-Западного  округа от 13.10.2004 по делу N А56-7190/04, где  дается также толкование возможной  причины введения в состав Налогового кодекса нормы ст. 138, указывающей  на то, что досудебное обжалование  не исключает права налогоплательщика  на подачу заявления в арбитражный  суд. В качестве такой причины  указывается именно момент прекращения  обжалуемого действия налогового органа.

    Сравнивая данную норму с содержанием статей арбитражно-процессуального и гражданско-процессуального  законодательства, которыми регулируются аналогичные аспекты в отношении  исков и жалоб, необходимо отметить, что в ст. 138 НК РФ отсутствует  такая мера процессуального реагирования на жалобу, как оставление без рассмотрения. В частности, в АПК РФ основания  и последствия оставления заявления  без рассмотрения установлены нормами гл. 17, в ГПК РФ аналогичные аспекты урегулированы гл. 19. При этом основания, по которым заявление может быть оставлено без рассмотрения, в названных отраслях права совпадают. Условно их можно разделить на специфические для судебной процедуры основания и основания, которые в принципе могут быть применены по аналогии и в административном порядке. К первой группе относятся следующие случаи:

    - неявка обеих сторон или одной  из них на судебное заседание  (абз. 7, 8 ст. 222 ГПК РФ);

    - несоблюдение обязательного досудебного  (претензионного) урегулирования спора  (абз. 2 ст. 222 ГПК РФ, пп. 2 п. 1 ст. 148 АПК РФ);

    - наличие или заключение сторонами  соглашения о передаче спора  на рассмотрение и разрешение  третейского суда и подача  уполномоченной стороной возражения  относительно рассмотрения и  разрешения спора в суде (абз. 6 ст. 222 ГПК РФ, пп. 5, 6 п. 1 ст. 148 АПК РФ);

    - применение специального или,  напротив, общего порядка рассмотрения  спора (пп. 3, 4 п . 1 ст. 148 АПК РФ).

    К нормам, возможное применение которых  при рассмотрении споров в административном порядке прямо не противоречит их правовой природе, относятся следующие:

    - абз. 3, 4 ст. 222 ГПК РФ, пп. 7 п. 1 ст. 148 АПК РФ, устанавливающие обязанность суда оставить заявление без рассмотрения в том случае, если оно подано или подписано недееспособным или неуполномоченным лицом;

    - абз. 5 ст. 222 ГПК РФ, пп. 1 п. 1 ст. 148 АПК РФ, обязывающие суд оставить заявление без рассмотрения в том случае, если в производстве данного или иного суда находится дело по спору между теми же сторонами, о том же предмете и по тем же основаниям.

    Обоснованность  применения при рассмотрении споров в административном порядке института  оставления заявления без рассмотрения не вызывает сомнений, поскольку вышеупомянутые основания, во-первых, могут возникнуть в ходе такого рассмотрения, а во-вторых, являются для него существенным препятствием.

    Ограниченность  перечня субъектов, которые могут  обжаловать акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных  лиц, вытекает из положений ст. 137 НК РФ, согласно которым право обжалования  предоставлено исключительно налогоплательщикам и налоговым агентам. Кроме того, в отношении уполномоченных представителей налогоплательщика действуют также  требования п. 3 ст. 29 НК РФ, в соответствии с которыми они осуществляют свои полномочия на основании доверенности.

    Результаты  рассмотрения жалобы могут иметь  как положительные, так и негативные последствия для налогоплательщика; последние также могут наступить  в виде утраты права на дальнейшую подачу жалобы. Из этого вытекает обязанность  должностного лица налогового органа, осуществляющего рассмотрение жалобы, проверять полномочия лица, подписавшего жалобу.