Внеоборотные активы и источники их формирования

Пример 7. Допустим, что организация приобрела бывший в эксплуатации объект основных средств, фактический срок эксплуатации которого составил 5 лет. Срок полезного использования нового объекта такого же рода составляет 10 лет, а норма амортизации - 10% (100% : 10 лет).

Предполагаемый срок полезного использования этого объекта у нового собственника составит 5 лет (10 лет - 5 лет). Годовая норма амортизации, применяемая новым собственником к приобретенному основному средству, составит 20% (100% : 5 лет).

Для достоверного расчета норм амортизации по бывшим в эксплуатации основным средствам необходимо при их приобретении получить от продавца документы, подтверждающие срок фактической эксплуатации приобретенного основного средства.

Наиболее распространенным способом начисления амортизации является линейный способ, позволяющий равномерно уменьшать первоначальную стоимость объектов основных средств.

Способы уменьшаемого остатка и списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) довольно-таки сложны и вряд ли найдут в ближайшее время применение в бухгалтерской практике. В то же время способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) целесообразно применять в том случае, когда организация работает неравномерно или определенными циклами.

Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.

Для обобщения информации об амортизации объектов основных средств, накопленной за время их эксплуатации, предназначен пассивный счет 02 «Амортизация основных средств».

Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (для торговых организаций - расходов на продажу).

При выбытии (продаже, списании, ликвидации, передаче безвозмездно и др.) объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит счета 01 «Основные средства» (субсчет 01-2 «Выбытие основных средств»).

Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным объектам.

В случае если основные средства передаются другим обособленным подразделениям организации, выделенным на отдельные балансы (например, филиалам), передаются по договору доверительного управления имуществом, то на сумму начисленной амортизации производится запись по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения данных об амортизации основных средств, необходимых для управления организацией и составления бухгалтерской отчетности.

В бухгалтерском учете отдельные операции по начислению сумм амортизационных отчислений по объектам основных средств можно отразить следующими проводками.

Таблица 5 – Бухгалтерские проводки по начислению амортизации основных средств

Примечание - Черемисина С.В., Тюленева Н.А., Земцов А.А. Бухгалтерский и налоговый учёт. – Томск: Изд-во НТЛ, 2002. – 404 с.

До 1 января 1998 года существовал только один способ начисления амортизационных отчислений по объектам основных средств - линейный.

Нормы амортизационных отчислений по данному способу определялись в соответствии с Постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 г, № 1072 «Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР».

С введением в действие Положения по бухгалтерскому учету основных средств было разрешено для целей бухгалтерского учета применять любой из рассмотренных выше четырех способов начисления амортизации.

2. 2. Учёт амортизации основных средств в налоговом учёте

 До 1 января 2002 года для целей налогообложения принимались суммы амортизационных отчислений, исчисленные только линейным способом по Единым нормам.

С 1 января 2002 года с порядок начисления амортизации основных средств для целей налогообложения регламентируется главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. Использовавшиеся до этого времени Единые нормы должны применяться только по тем основным средствам, которые были приобретены до 1 января 2002 года.

С 1 января 2002 года для налогового учета организации имеют право самостоятельно определять срок полезного использования того или иного объекта основных средств, руководствуясь установленной группировкой амортизируемых основных средств.

В соответствии с этой группировкой амортизируемые основные средства распределены по 10 амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

Таблица 6 – Амортизационные группы амортизируемого имущества

Примечание – Налоговый кодекс Российской Федерации: В 2 ч. – М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2003. – 518 с.

Состав объектов основных средств, входящих в ту или иную амортизационную группу, регламентируется Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 года № 1.

Данная классификация основных средств разработана на основе Общероссийского классификатора основных фондов (ОКОФ) и может использоваться также для целей бухгалтерского учета.

Действие данной классификации основных средств для целей бухгалтерского учета может быть распространено только на объекты основных средств, принятые к учету после 1 января 2002 года.

Определенный организацией срок полезного использования объекта основных средств должен находиться в пределах, установленных для соответствующей амортизационной группы.

Для целей налогообложения разрешено применение двух методов начисления амортизации основных средств:

- линейного метода;

- нелинейного метода.

При этом к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов, организация может применять только линейный метод начисления амортизации.

К остальным основным средствам организация вправе применять любой из двух методов. Начисление амортизации объекта осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования.

При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта основных средств определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Линейный метод позволяет определять норму амортизации по каждому объекту основных средств по следующей формуле:

К = ( 1 / n ) х 1000%                                                                                                ( 1 )

где: К - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств;

n - срок полезного использования данного объекта основных средств, отражённый в месяцах.

Пример 8. Допустим, что организацией принят к учету объект основных средств (здание) первоначальной стоимостью в сумме 12 млн. руб., относящийся к восьмой амортизационной группе. Для данного объекта организация определила в установленном порядке срок полезного использования объекта равный 20 годам или 240 мес.

Так как здание входит в восьмую амортизационную группу, то амортизация по нему может начисляться только линейным методом.

При применении линейного метода месячная норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости данного объекта основных средств будет равна:

К = ( 1 / n ) х 100 % = ( 1 / 240 ) х 100 % = 0, 42 %.

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений по данному объекту основных средств составит: 12 млн. руб. х 0,42 % = 50 400 руб.

При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта основных средств определяется как произведение остаточной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Нелинейный метод позволяет определять норму амортизации по каждому объекту основных средств по следующей формуле:

К = ( 2 / n ) х 100 %                                                                                                 ( 2 )

где: К - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту основных средств;

n - срок полезного использования данного объекта основных средств, выраженный в месяцах.

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта основных средств достигнет 20% от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

- остаточная стоимость объекта основных средств в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

- сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта основных средств определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Пример 9. Допустим, что организацией принят к учету объект основных средств (оборудование) первоначальной стоимостью в сумме 120 000 руб., относящийся к четвертой амортизационной группе. Для данного объекта организация определила в установленном порядке срок полезного использования объекта равный 5 годам или 60 месяцам.

При применении нелинейного метода месячная норма амортизации в процентах к остаточной стоимости данного объекта основных средств будет равна:

К = ( 2 / n ) х 100 % = ( 2 / 60 ) х 100 % = 3, 33 %.

Сумма амортизационных отчислений за первый месяц составит:

120 000 х 3,33 % = 3 996 руб.

Сумма амортизационных отчислений за второй месяц составит:

( 120 000 - 3 996 ) х 3,33 % = 3 862 руб. 93 коп. и т.д. до тех пор, пока остаточная стоимость объекта основных средств не достигнет 20 % от первоначальной стоимости объекта основных средств ( 120 000 руб х 20 % 100 % = 24 000 руб.).

Полученная сумма 24 000 руб. в целях начисления амортизации фиксируется как базовая стоимость объекта основных средств и участвует в дальнейших расчетах.

Допустим, что данная базовая стоимость достигнута за 10 месяцев до истечения срока полезного использования объекта.

Начиная с этого периода, ежемесячная сумма амортизационных отчислений определяется путем деления базовой стоимости объекта основных средств на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта: 24 000 руб. : 10 мес. = 2 400 руб.

Таким образом, в последние 10 месяцев на затраты должна ежемесячно относиться амортизация в сумме 2 400 руб.

Очевидно, что достичь точно величины в 20 % на практике будет довольно сложно. Поэтому установлено, что при применении нелинейного метода месяцем, в котором остаточная стоимость фиксируется как базовая, является месяц, следующий за месяцем, в котором остаточная стоимость достигнет величины равной или меньшей 20% от первоначальной стоимости.

Для целей налогового учета организация, выбрав тот или иной метод начисления амортизации для группы однородных объектов, должна использовать его в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.