Налоги при сделках с имуществом юридических и физических лиц в Российской Федерации

Налоговыми резидентами  Российской Федерации признаются физические лица, которые находились на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году. Данное положение  распространяется на всех физических лиц независимо от их гражданства и соответствует принципам, провозглашенным в п. 2 ст. 3 НК РФ. Следовательно, если гражданин Российской Федерации, постоянно проживающий в Германии, получил в 2009 г. доход от продажи квартиры в Российской Федерации, то полученный им доход подлежит налогообложению НДФЛ по ставке 30%.

2. Размеры вычетов при продаже недвижимого имущества

При налогообложении доходов  от продажи недвижимого имущества  налогоплательщики вправе претендовать на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ. Указанный вычет предоставляется налогоплательщикам при подаче налоговой декларации в налоговый орган по месту жительства по окончании налогового периода на основании соответствующих документов, подтверждающих срок нахождения этого имущества в собственности налогоплательщика, а также при необходимости - размер фактически произведенных расходов, связанных с его приобретением и реализацией.

Положениями пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ не установлено ограничений в отношении количества объектов имущества, при продаже которых налогоплательщику может быть предоставлен имущественный налоговый вычет. При этом размер имущественного налогового вычета, предоставляемого в отношении доходов от продажи каждого из объектов недвижимого имущества, реализованного в налоговом периоде, определяется отдельно и зависит от времени нахождения этого имущества в собственности налогоплательщика.

3. Имущество находится в собственности налогоплательщика менее трех лет

В частности, имущественный  налоговый вычет может быть предоставлен в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи  жилых домов, квартир, комнат, включая  приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, не превышающих в целом 1 млн. руб.

Таким образом, общий размер вычета, который может быть предоставлен налогоплательщику в отношении  всех проданных им в налоговом  периоде объектов недвижимого имущества, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, не может превышать в целом 1 млн. руб. независимо от количества отчужденных объектов недвижимости. Возможность переноса остатка имущественного налогового вычета, установленного пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, до полного его использования на последующие налоговые периоды не предусмотрена.

Перечень видов недвижимого  имущества, при продаже которых  налогоплательщики вправе претендовать на получение имущественного налогового вычета, является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.

4. Имущество находилось в собственности налогоплательщика более трех лет

До вступления в силу Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ имущественный налоговый вычет при продаже жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков и земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, предоставлялся в размере, равном сумме дохода, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества.

В соответствии со ст. 2 Закона N 368-ФЗ ст. 217 НК РФ дополнена новым  п. 17.1, согласно которому освобождены  от налогообложения НДФЛ доходы, получаемые налогоплательщиками от реализации имущества, находившегося в собственности  налогоплательщика три года и  более. Положения нового п. 17.1 ст. 217 НК РФ не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от продажи ценных бумаг, а также на доходы от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности.

На основании ст. 5 Закона N 368-ФЗ положения п. 17.1 ст. 217 НК РФ, а  также пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ в новой редакции ст. 1 Закона N 368-ФЗ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2009 г.

Федеральным законом от 19.07.2009 N 202-ФЗ внесены дополнения в ст. 228 НК РФ, позволяющие избегать процедуры  декларирования доходов, полученных от продажи имущества, принадлежащего физическим лицам на праве собственности три года и более, в случаях, предусмотренных п. 17.1 ст. 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению.

Из данного положения  следует, что доходы, получаемые физическими  лицами от реализации любого имущества, принадлежащего им более трех лет, не облагаются НДФЛ, в силу чего у них  не возникает обязанности уплачивать НДФЛ в бюджет. При этом налогоплательщики  не обязаны, как это было ранее  установлено ст. 228 НК РФ, представлять в налоговый орган по месту  жительства налоговую декларацию по форме 3-НДФЛ по окончании налогового периода.

Таким образом, если налогоплательщик в 2009 г. продал свою дачу, которой он владел более пяти лет, а также комнату, принадлежавшую ему более трех лет, то у него не возникает обязанности уплачивать НДФЛ в бюджет, в силу чего такой налогоплательщик освобожден от процедуры декларирования доходов в срок до 30 апреля 2010 г., полученных от реализации дачи и комнаты, поскольку указанное имущество принадлежало физическому лицу на праве собственности три года и более.

5. Вычет в размере фактических расходов

Вместо использования  права на получение имущественного налогового вычета в пределах максимально  установленного размера вычета в  отношении доходов от продажи  объектов недвижимого имущества (в  целом 1 млн руб.) налогоплательщик вправе уменьшить сумму полученных доходов на сумму фактически произведенных им ранее и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов.

Следует обратить внимание на то, что расходами, связанными с получением доходов от продажи имущества, могут признаваться расходы налогоплательщика-продавца по приобретению реализованного имущества, затраты на неотделимые улучшения этого имущества, его предпродажную подготовку, а также расходы, понесенные налогоплательщиком-продавцом при его продаже (например, оплата услуг риелтора, агента, нотариуса и т.п. затраты, связанные с проведением и оформлением сделки купли-продажи).

6. Новый вид имущественного налогового вычета

Статьей 4 Федерального закона от 27.12.2009 N 379-ФЗ п. 1 ст. 220 НК РФ дополнен новым пп. 1.1, которым предусмотрен новый вид имущественного налогового вычета в размере выкупной стоимости земельного участка и (или) расположенного на нем иного объекта недвижимого имущества, полученной налогоплательщиком в денежной или натуральной форме, в случае изъятия указанного имущества для государственных или муниципальных нужд.

Здесь следует обратить внимание на то, что в соответствии с п. 4 ст. 10 Закона N 379-ФЗ положения п. 1 ст. 220 НК РФ в редакции указанного Закона распространяют свое действие на правоотношения, возникшие с 1 января 2008 г. Сказанное означает, что налогоплательщики вправе в 2010 г. обратиться в налоговый орган по месту жительства с налоговой декларацией по форме 3-НДФЛ за получением имущественного налогового вычета в отношении доходов в виде выкупной суммы, предоставленной гражданам взамен изымаемых у них земельных участков и (или) расположенных на них иных объектов недвижимого имущества в целях размещения, например, олимпийских объектов или развития территорий, прилегающих к олимпийским объектам, а также для прокладки шоссейных или железных дорог, строительства мостов и т.п. государственных или муниципальных нужд.

7. Установление срока нахождения имущества в собственности налогоплательщика

Как было ранее отмечено, размер имущественного налогового вычета, предусмотренного пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, зависит от времени нахождения реализованного имущества в собственности налогоплательщика. Нередки случаи, когда налогоплательщику сложно определить фактический срок владения имуществом, основываясь непосредственно на имеющихся у него правоустанавливающих документах.

8. Продажа недвижимого имущества, находившегося в общей долевой или в общей совместной собственности

Подпунктом 1 п. 1 ст. 220 НК РФ установлено, что при реализации имущества, находящегося в общей долевой собственности нескольких совладельцев, соответствующий размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле в праве собственности.

В случаях продажи имущества, находящегося в общей совместной собственности нескольких совладельцев, соответствующий размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами этого имущества по договоренности между всеми совладельцами на основании их письменного соглашения.

Вместе с тем необходимо учитывать, что положения пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ не исключают возможность как продажи жилой недвижимости, находящейся в общей долевой собственности в качестве единого объекта, так и продажи реальной выделенной доли в этой недвижимости (с соблюдением ограничений, установленных жилищным законодательством), а также продажи доли в праве общей долевой собственности на указанную недвижимость. При этом право на получение имущественного налогового вычета ставится в зависимость от того, что именно является объектом договора купли-продажи.

Под долей (долями) в жилых  помещениях в данном случае следует  понимать часть жилого объекта, выделенную в натуре, а не долю в праве общей долевой собственности на жилое помещение. Как указано в п. 4 Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 13.03.2008 N 5-П, Жилищный кодекс Российской Федерации (далее - ЖК РФ) объектами жилищных прав признает жилые помещения, т.е. изолированные помещения, которые являются недвижимым имуществом и пригодны для постоянного проживания граждан, а именно отвечают установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства (ч. 1 и 2 ст. 15 ЖК РФ), и относит к жилым помещениям жилой дом, часть жилого дома, квартиру, часть квартиры, комнату (ч. 1 ст. 16 ЖК РФ). Следовательно, жилищное законодательство рассматривает комнату и долю (доли) в квартире в качестве самостоятельного объекта жилищных отношений.

По смыслу положений пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ граждане вправе продавать жилые помещения, являющиеся как единым объектом права общей долевой собственности, так и выделенными из них в натуре долями, признаваемыми объектом индивидуальной, а не общей долевой собственности, и получать при этом право на имущественный налоговый вычет в сумме, не превышающей 1 млн. руб. (при нахождении имущества в собственности менее трех лет).

Кроме того, в п. 4.1 Постановления N 5-П указано, что при реализации по одному гражданско-правовому договору гражданами своих долей в имуществе, выделенных в натуре и являющихся самостоятельным объектом индивидуального права собственности, положение пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, согласно которому при реализации имущества, находящегося в общей долевой собственности, размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле, применению не подлежит. Поэтому при продаже доли (долей) в квартире, являющейся самостоятельным объектом договора купли-продажи и находившейся в собственности одного налогоплательщика менее трех лет, имущественный налоговый вычет по доходам от продажи такой доли (долей) в квартире предоставляется в размере, не превышающем 1 млн. руб. Документами, подтверждающими, что доля (доли) в жилом помещении выделена в натуре, могут, в частности, являться свидетельство о праве собственности, договор купли-продажи и иные представленные налогоплательщиком в налоговый орган документы.

При реализации жилого дома, квартиры или комнаты как единого  жилого объекта, находящегося в собственности  нескольких совладельцев, соответствующий размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле в праве собственности.

9. Продажа нескольких объектов недвижимого имущества

Нередки случаи, когда граждане совершают в одном налоговом  периоде несколько сделок купли-продажи  объектов недвижимого имущества. Разберемся на конкретных примерах, в каком порядке налогоплательщикам следует определять в таких случаях размер полагающегося им имущественного налогового вычета.

На основании представленных в приложении 2 примеров можно сделать следующие выводы:

• по каждому объекту недвижимости, в отношении доходов, от продажи которого налогоплательщик заявляет вычет в сумме документально подтвержденных расходов по его приобретению, размер налоговой базы по НДФЛ определяется отдельно независимо от количества объектов недвижимости;
• по объектам, в отношении которых такие расходы налогоплательщиком не подтверждаются, имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, не превышающей 1 млн. руб. в целом за налоговый период;
• при продаже в 2009 г. и последующих годах нескольких объектов имущества, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, общая сумма дохода, полученная налогоплательщиком при продаже всех объектов указанного имущества, не подлежит налогообложению НДФЛ.

10. Продажа и  приобретение объектов недвижимого  имущества в одном налоговом  периоде

Во многих случаях за продажей объектов недвижимого имущества  следует приобретение или строительство других объектов недвижимости в этом же налоговом периоде либо покупка одних объектов недвижимого имущества предшествует продаже других объектов.

11. Предоставление вычета при обмене имущества

Наряду со сделками, осуществляемыми  в соответствии с договорами купли-продажи жилых объектов, граждане, желающие съехаться или разъехаться, совершают также сделки на основании договоров мены жилой площади, находящейся у них в собственности. Рассмотрим, какие права и какие обязанности возникают у налогоплательщиков, участвующих в договорах мены.

Отношения сторон по договору мены и договору купли-продажи имеют  одинаковую экономическую природу, что подтверждается ст. 567 ГК РФ, которой установлено, что к договору мены применяются правила купли-продажи. Таким образом, обмен квартиры следует рассматривать как одновременную продажу одного и покупку другого жилого объекта. При этом каждая из сторон сделки признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.