Економіст-бухгалтер:професія сучасна і майбутня

Поступово науковці дійшли висновку, що рахівництво також  є наукою. Воно має свій предмет  і досліджує його так, як не вивчає жодна інша наука. Рахівництво має  свою загальну теорію знання, свій особливий  метод дослідження і, як утилітарна наука, своє прикладне знання, як практичний додаток до загальної теорії та методу.

В період з 1870 року і до початку XX ст. наукова робота в галузі рахівництва стала ще більш інтенсивною, з'явилось багато змістовних праць з його теорії і  практики. Незважаючи на окремі розбіжності, всі праці провідних вчених цього  періоду в історії рахівництва  по суті розвивали основні напрямки теорії рахівництва, які були сформульовані  раніше (юридичний та економічний), тому історичний розвиток рахівництва  збігався з розвитком основних напрямків  облікової науки.

Одночасно з  вченнями в галузі подвійної бухгалтерії  з'являлись, як і раніше, вчення про  потрійну та інші системи, і це ще більше посилило те завзяття, з яким науковці на підставі досвіду і знань продовжували дослідження.

Спробу синтезувати  юридичні та економічні цілі обліку вперше зробив видатний італійський теоретик, юрист за освітою, Франческо Вілла. Саме з його діяльністю сучасна історія  обліку пов'язує виникнення бухгалтерського  обліку як теоретичної дисципліни. Ф. Вілла вважав, що всі його попередники  говорили про бухгалтерію лише як про мистецтво ведення рахунків та книг. На його думку, для того, щоб  бухгалтерія піднялася до рівня  науки, вона повинна досліджувати свої принципи та категорії.

Послідовником ідей Ф. Вілли в юридичному напрямку виступив Джузеппе Чербоні - творець  вчення, що отримало назву логісмографія  і логічний запис фактів господарського життя). Згідно з цим вченням об'єктом  обліку виступали не цінності, а  права і відповідальність осіб, зайнятих в господарській діяльності. Всі  особи, що мали відношення до господарства, поділялись на чотири групи: власники, адміністратори, агенти і кореспонденти (дебітори і кредитори). Цей поділ  передбачав відповідну класифікацію рахунків. Слід відмітити, що положення викладеної теорії, хоча й обмежені, але протягом тривалого часу застосовувались  на практиці для ведення обліку на державних підприємствах Італії та інших країн.

На відміну  від Дж. Чербоні, представник економічного напрямку Фабіо Беста вважав, що предметом обліку є не люди та їх відносини, а цінності. Облік він  розумів як науку про економічний контроль, що призводить до руху цінностей окремого підприємства. Він вважав, що бухгалтерський облік - політична економія підприємства, а контроль - попередній, поточний, наступний, - є його функцією. При цьому контролюється не стільки рух цінностей (актив і кредиторська заборгованість), скільки власні засоби, що є фондами підприємства. Фонд, згідно Ф. Беста, - це загальний обсяг вартості, вкладеної в підприємство.

Інший послідовник  Ф. Вілли - Д. Масса - вважав, що рахівництво  є галуззю науки про управління. Мета рахівництва полягає в тому, щоб відмічати всі господарські операції і класифікувати їх за тими чи іншими ознаками, давати керуючому  органу господарства всі відомості, необхідні для управління. До завдань  обліку, на думку Д. Масси, входить  виявлення результатів господарської  діяльності та контроль всієї роботи господарства.

Відомий представник  німецької школи бухгалтерського  обліку І. Шротт зазначав, що рахівництво  є наукою про систематичні записи господарських операцій та їх контроль, іншими словами, бухгалтерський облік  встановлює, з одного боку, порядок  виявлення майна господарства, змін цього майна та їх результатів; з  іншої боку, до його завдань входить  встановлення принципів і порядку  ведення облікових робіт, спрямованих  на те, щоб відкрити і з'ясувати  шкідливі для господарства наслідки діяльності керуючих органів.

Суттєвий  внесок до розвитку облікової науки  зробив видатний швейцарський вчений І.Ф. Шер. Він стверджував, що бухгалтерія - це історіографія (історія) господарського життя, викладена за законами систематизації. Предметом бухгалтерії він вважав здійснені внутрішні і зовнішні господарські та правові факти. Підхід І. Шера до бухгалтерського обліку як відображення економічного життя підприємства - історіографії -залишається актуальним і зараз. І хоча І. Шер ще був  далекий від розгляду бухгалтерії  з точки зору майнових інтересів  різних суб'єктів економічних відносин, він зробив важливі відкриття, пов'язані  з визначенням співвідношення між  майновими інтересами підприємства і глибиною відображення господарського життя. Саме він сформулював економічні межі рахівництва, які, на його думку, "проходять  там, де завтра на теоретично ранній організації, на підприємстві стає більше тієї приватногосподарської  вигоди, яку може використати з  нього підприємець". З того моменту, як тільки витрати на ведення обліку, на отримання будь-яких додаткових даних перевищать можливе отримання господарського ефекту, відбувається порушення цієї межі.

Розгляд бухгалтерського  обліку крізь призму інтересів різних суб'єктів економічних відносин вперше зустрічається у працях представників  французької школи Е. Леоте і  А. Гільбо. Така зміна розуміння обліку була пов'язана з ускладненням економічної  організації суспільства, необхідністю визначення прибутку підприємств для  впорядкування взаємовідносин з  акціонерами з приводу дивідендів, а також з державою - з приводу  сплати податків на прибуток і на доходи. Саме ці вчені проголосили незалежність облікових ідей від вузьких практичних завдань.

Французькі  вчені висунули доктрину трьох функцій  обліку: 1) рахівничої, пов'язаної з розробкою  спеціальної логіки, класифікацією  об'єктів, рахунків тощо; 2) соціальної, що порівнює інтереси різних суб'єктів  суспільних відносин; 3) економічної, що дозволяє за допомогою облікової  інформації здійснити управління господарськими процесами.

Суттєвий  внесок до розвитку теорії бухгалтерського  обліку зробила американська школа  рахівництва. В силу обмеженого характеру  участі - держави в регулюванні  економіки (в порівнянні з Європою) і специфіки англо-американської  системи права ідеї американської  школи обліку значно відрізняються  від європейських концепцій.

Традиційно  бухгалтерський облік в США був  спрямований передусім на задоволення  інтересів власників і використовувався, в основному, як інформація для прийняття  рішень з управління виробництвом. Завдяки цьому американські спеціалісти  приділяли значну увагу розробці різних економічних методик узагальнення та оцінки фактів господарської діяльності, а також їх застосування в залежності від умов функціонування підприємства і цілей власника.

Перша згадка про виникнення управлінського обліку датується 1855 р. і відноситься до системи обліку, що застосовувалась  на фабриці "Ліман Міллс" і була спроектована, виходячи з цілей більш  ефективного моніторингу виробничого  процесу.

У першій половині XIX ст. формується російська бухгалтерська  школа, її засновником вважається Карл Арнольд, німець за походженням, який вніс багато нововведень до системи обліку: відкриття рахунків через рахунок капіталу, впровадження синтетичного рахунку товарів тощо. Дана школа розвивалася в руслі ідей методів німецької школи через те, що в Росії велика кількість бухгалтерів були німцями. Однак існували спроби використати й інші доктрини. Ф. Єзерський, видатний вчений, батько потрійної бухгалтерії, намагався дати фінансове трактування обліку, яке виявилося досить близьким до ідей французької школи.

Аналіз облікової  літератури до початку XX ст. свідчить про  існування трьох напрямків в  російській, а, отже, й українській  бухгалтерській науці:

1) висвітлення  в літературі рекомендацій з  дотримання правил ведення бухгалтерського  обліку на підставі вже існуючих  шкіл;

2) науковий  пошук та виникнення реформаторських  течій; 

3) початок  наукової розробки з питань  обліку і контролю.

Серед видатних вчених української школи, яка зародилася всередині російської в XIX ст. і продовжує  розвиватись сьогодні як незалежний інститут, можна назвати: М.Т. Білуху, О.С. Бородкіна, Ф.Ф. Бутинця, Б.І. Валуєва, Ю.А. Веригу, М.Г. Гайдая, A.M. Герасимовича, В.Г. Горєлкіна, З.В. Гуцайлюка, М.Я. Дем'яненка, М.Х. Жебрака, І.П. Житну, В.П. Завгороднього, Г.Г. Кірейцева, М.В. Кужельного, Л.П. Кулаковську, Б.М. Литвина, Ю.Я. Литвина, В.Г. Лінника, І.В. Малишева, Є.В. Мниха, П.П. Німчинова, В.О. Озерана, В.М. Олійника, Ю.І. Осадчого, В.М. Пархоменка, B.C. Рудницького, П.Т. Саблука, В.В. Сопка, Л.К. Сука, Ю.Д. Чацкіса, М.Г. Чумаченка, Л.С. Шатковську, В.Г. Швеця, В.О. Шевчука, С.І. Шкарабана та багато інших.

З тих пір, як Лука Пачолі написав свою книгу  пройшло 500 років, а бухгалтерський облік, по суті, залишився незмінним. Мабуть, Лука Пачолі почував би себе комфортно при існуючих облікових  системах. Йому було б нескладно  зрозуміти і нові фінансові інструменти, які спочатку, можливо, завдали йому клопоту.

Програмісти ретельно відображають ці середньовічні  ідеї на екрані • комп'ютера. Бухгалтерському  обліку ще доведеться адаптувати нові винаходи, які трансформують фінансову  звітність.

На заміну бухгалтерським регістрам прийдуть бази даних, частиною яких стане фінансова  інформація. Для менеджерів буде забезпечено  безпосередній доступ до цих даних. Скорочена версія баз даних буде передаватися по телефону на лазерні  компакт-диски користувачів, і вони самі зможуть визначати тип фінансового  звіту, який їх цікавить. Компанії вже  не будуть обирати єдиний спосіб визначення прибутку, а зможуть використовувати  весь спектр методів для поглиблення  і розширення аналізу'. Використання структурованих гіпертекстів дозволить  користувачу одержувати інформацію будь-якого рівня деталізації, яка  може йому знадобитись для аналізу. З усією цією інформацією “на  кінчиках пальців” інвесторів і здійсниться  реальна революція в бухгалтерському  обліку. Все, що для цього необхідно, - запровадити нову інформаційну технологію.

Досліджуючи історію розвитку бухгалтерського  обліку, необхідно пам'ятати і  про інші науки, які так чи інакше пов'язані з обліком. Думка, що кожна  з наук, як об'єкт дослідження, повинна  обмежити своє власне поле діяльності і займатися виключно ним, збіднює  проблематику і не має майбутнього. Для розвитку науки необхідно  встановлювати контакти і сприяти  взаємодії між окремими галузями наук в минулому, теперішньому та майбутньому. Необхідно використовувати так  званий корпоративний (селективний, об'єднуючий) підхід, суть якого полягає в тому, що знання, отримані з різних дисциплін, так чи інакше пов'язаних з бухгалтерським обліком, служать вихідним матеріалом, який може бути використаний при побудові нових методологічних конструкцій  обліку.

Національні системи бухгалтерського обліку і звітності 

Система - це така сукупність об'єктів, яка в результаті їх об'єднання набуває певних властивостей, відмінних від властивостей кожного  з окремих суб'єктів (емерджентність).

Складні динамічні  системи, до яких належить і система  бухгалтерського обліку, визначаються наявністю великої кількості  різних показників, що характеризують стан окремих її елементів, входів та виходів та вимірюються кількісно  у вигляді конкретних чисел. Такими показниками є дані про постачання, виробництво та збут, використання ресурсів (матеріальних, трудових, фінансових), стан розрахунків з постачальниками, покупцями, банком, бюджетом, фінансовий результат та його використання тощо.

Бухгалтерський  облік, як система, являє собою сукупність елементів певної форми і змісту, які взаємно пов'язані між собою  і об'єднані регулярною взаємодією. Можна виділити такі елементи системи  бухгалтерського обліку, як: носії  інформації, рахунки, подвійний запис, оцінка господарських фактів, калькуляція, інвентаризація, бухгалтерський баланс, звітність, регістри бухгалтерського  обліку, форми обліку, спосіб обробки  інформації. Бухгалтерський облік є  відкритою системою, у якій кількість  елементів та зв'язки між ними змінюються в залежності від входів та виходів  з неї.

В силу багатьох причин національні системи бухгалтерського  обліку різних країн суттєво відрізняються. Це пов'язано з загальним рівнем освіти в кожній країні, політичними  та економічними зв'язками її зі світом, відмінностями законодавчих систем тощо. Досить значну роль тут відіграє і спосіб виробництва, і рівень інфляції, і темпи економічного розвитку, і  ще багато суто економічних факторів. Тому, системи обліку і контролю в економіці формуються специфічно і в основному оптимально для  кожної країни.

Двох абсолютно  однакових систем, бухгалтерського  обліку не існує. В основі їх різноманітності  лежить вплив соціального середовища, що і створює систему бухгалтерського  обліку. До факторів соціального середовища можна віднести: стадію економічного розвитку, особливості підприємницької  діяльності, ступінь втручання керівництва  в економічні відносини, спокусливість  та освіченість користувачів та творців  бухгалтерської звітності, характер бухгалтерської професії, наявність . специфічних прийомів регулювання бухгалтерського обліку, рівень інфляції, культурні відносини, законодавчу систему, політичну  систему, систему освіти, академічний  вплив, міжнародний вплив (наприклад, колоніальне минуле) рівень іноземних інвестицій в країні.

В кожній окремо взятій країні соціальне середовище впливає на багато , аспектів бухгалтерського  обліку, зокрема, необхідність наявності  бухгалтерської інформації у осіб, що приймають рішення; тип і рівень бухгалтерської інформації, що вимагається; основні підходи до прийняття  бухгалтерських стандартів; загальний  статус бухгалтерського обліку і  самих бухгалтерів; загальна значимість облікової професії; специфічні принципи і . процедури бухгалтерського обліку, що застосовуються.

Суттєвий  вплив на бухгалтерську практику також може здійснити і оподаткування. В багатьох країнах Європейського  союзу, включаючи Францію, Німеччину, Італію, Бельгію, в бухгалтерській звітності  витрати відображають в тій сумі, в якій вони приймаються для податкових розрахунків. Щоб зрозуміти, як в  кожній країні розвивається власна система  бухгалтерського обліку та звітності, необхідно визначити ті фактори, які впливають на особливості  створення і функціонування таких  систем.