Заработная плата

      Таблиця 2.3. Типова кореспонденція бухгалтерських розрахунків з обліку розрахунків з оплати праці 
 
 

     3. Облік нарахувань окремих видів оплати праці

     01.01.2011 року вступив в силу Закон  України «Про збір та облік  єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» №2464-VI від 08.07.2010, який кардинально змінив систему державного пенсійного та соціального страхування в Україні. У зв’язку з цим, у новому році, розрахунок заробітної плати проводиться по-новому.

     Розміри ЄСВ визначено у ст. 8 Закону № 2464 та розділі ІІІ Інструкції № 21-5. Розмір ЄСВ у частині нарахувань на заробітну плату для роботодавців залежить від класу професійного ризику виробництва, до якого платників віднесено відповідно до виду економічної діяльності.

     Якщо  платник здійснює декілька видів діяльності, розмір ЄСВ визначається залежно від класу професійного ризику виробництва, що відповідає основному виду його економічної діяльності. [2]

     Для відокремленого підрозділу юридичної  особи (філії або представництва), розрахунки з оплати праці якого проводяться нецентралізовано, розмір ЄСВ визначається залежно від класу професійного ризику виробництва, що відповідає виду діяльності такого підрозділу. Якщо відокремлений підрозділ здійснює декілька видів діяльності, розмір ЄСВ визначають за класом професійного ризику виробництва його основного виду діяльності.  
Облік показників для визначення класу професійного ризику виробництва, як і раніше, здійснюватиме Фонд соціального страхування від нещасних випадків на виробництві.

     У разі зміни виду діяльності платник має право звернутися до Пенсійного фонду для отримання права на зміну розміру ЄСВ (п. 2 ч. 1 ст. 6 Закону № 2464). При цьому слід мати на увазі, що зміна класу професійного ризику здійснюється один раз на рік за результатами роботи страхувальника за минулий календарний рік. Новий клас професійного ризику встановлюється з початку поточного року (редакція ст. 47 Закону № 1105, що діятиме з 01.01.2011 р.).

     Мінімальна  ставка ЄСВ у частині нарахувань становить 36,76 %, максимальна — 49,7 % (таблицю  з розмірами ставок ЄСВ залежно від класів професійного ризику виробництва наведено в ч. 5 Закону № 2464 та п.п. 3.1.1 Інструкції № 21-5).  
Для всіх бюджетних організацій і роботодавців, які використовують працю найманих працівників із числа льотних екіпажів повітряних суден цивільної авіації, установлено фіксований розмір ЄСВ у частині нарахувань (36,3 % і 45,96 % відповідно).

     Для окремих платників-роботодавців установлено  спеціальні (пільгові) ставки ЄСВ у  частині нарахувань на заробітну  плату. Наприклад, для роботодавців, у яких працюють інваліди, ставка ЄСВ становить 8,41 % суми заробітної плати працівників-інвалідів. Звертаємо увагу: спеціальні ставки застосовуються тільки до доходів у вигляді заробітної плати. Якщо з положень Закону № 2464 не можна було зробити настільки однозначний висновок, то в Інструкції № 21-5 це чітко прописано.

     Ставка  ЄСВ у частині утримань для  звичайних працівників становить 3,6 %.

     Окремі  ставки ЄСВ як у частині нарахувань, так і в частині утримань, передбачені  для доходів фізичних осіб у вигляді винагороди за цивільно-правовими договорами (34,7 % і 2,6 % відповідно).

     На  доходи працівників у вигляді  лікарняних ЄСВ нараховується за ставкою 33,2 %. А от щодо ставки в частині  утримань з появою Інструкції № 21-5 проблема так і не вирішилася. Річ у тім, що і Законом № 2464, і Інструкцією № 21-5 розмір ставки внеску в частині утримань визначено тільки для суми допомоги по тимчасовій непрацездатності і становить 2 %. Для оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів роботодавця ставку не передбачено. Найімовірніше, це не задумка законодавця, а упущення, що перекочувало і до Інструкції № 21-5. На нашу думку, ставку ЄСВ у розмірі 2 % логічно застосовувати і для оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності.  
         ЄСВ нараховується щомісячно на підставі бухгалтерських та інших документів, згідно з якими нараховуються (обчислюються) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), що підлягають обкладенню ЄСВ.  
Якщо нарахування заробітної плати здійснюється за попередній період, зокрема у зв’язку з уточненням кількості відпрацьованого часу, виявленням помилок, вони включаються до заробітної плати місяця, в якому було здійснено нарахування (п.п. 4.3.3 Інструкції № 21-5). Зауважимо, що ця норма Інструкції № 21-5 аналогічна п.п. 1.6.2 Інструкції № 5.

     Нарахування ЄСВ здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного  внеску, що дорівнює п’ятнадцяти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, установленого законом, з якої справляється ЄСВ (ч. 3 ст. 7 Закону № 2464, п. 3.15 Інструкції № 21-5).

     При визначенні максимальної величини бази справляння ЄСВ виплати слід ураховувати  в такій послідовності:

1. заробітна плата;
2. винагороди за цивільно-правовими договорами;

              3) лікарняні.

     Водночас  ставки ЄСВ застосовуються окремо до кожного виду зазначених виплат.  
При нарахуванні ЄСВ на суми лікарняних, відпускних, період яких перевищує один місяць, застосування максимальної величини здійснюється окремо за кожний місяць.

     Частиною 2 ст. 7 Закону № 2464 і п.п. 4.3.4 Інструкції № 21-5 передбачено особливий порядок нарахування ЄСВ для:

1. осіб, які виконують роботу (надають послуги), строк виконання якої (яких) перевищує календарний місяць, а саме:

     — осіб, які працюють у сільському господарстві;

          — осіб, зайнятих на сезонних роботах;

— осіб, які виконують роботи (надають  послуги) за цивільно-правовими договорами;  
— творчих працівників (архітекторів, художників, артистів, музикантів, композиторів, критиків, мистецтвознавців, письменників, кінематографістів);  
— інших осіб;

2. осіб, яким після звільнення нараховано зарплату (дохід) за відпрацьований час або за рішенням суду — середню зарплату за вимушений прогул.

     Для цілей нарахування ЄСВ у зазначених випадках заробітна плата (дохід) за виконану роботу (надані послуги), зарплата (дохід) за відпрацьований час, нарахована після звільнення, середня заробітна плата за вимушений прогул ділиться на кількість місяців, за які вона нарахована. Імовірно, основна ідея такого підходу полягає в розподілі суми зарплати (доходу) за місяцями, за які її нараховано, для порівняння з максимальною величиною бази нарахування ЄСВ. У такому разі законодавець некоректно прописав цю норму Закону № 2464, яка в такому самому вигляді перекочувала до Інструкції № 21-5. Крім того, логічніше було б розподіляти зарплату (дохід) за місяцями, на які припадає виконання робіт (надання послуг), пропорційно відпрацьованим дням (якщо це зарплата) або календарним дням (якщо це винагорода за цивільно-правовим договором).

     У разі якщо в минулих періодах зарплату (дохід) було нараховано, але не включено до бази для справляння ЄСВ, при виправленні  помилки обчислення ЄСВ здійснюється виходячи з розміру ставки, що діяв на день нарахування заробітної плати (доходу), на яку нараховується ЄСВ (п.п. 4.1.4 Інструкції № 21-5). [2] 
Згідно з п. 4.8 Інструкції № 21-5 у разі зміни класу професійного ризику виробництва роботодавець на підставі отриманого повідомлення органу Пенсійного фонду за період з дати встановлення нового класу професійного ризику та розміру ЄСВ самостійно здійснює перерахунок ЄСВ.  
ЄСВ нараховується виключно в національній валюті, у тому числі з виплат, які здійснюються в натуральній формі. Якщо дохід нараховано в іноземній валюті, для обчислення ЄСВ його необхідно перерахувати в національну валюту за офіційним курсом НБУ на день нарахування ЄСВ.

      Лікарняні нараховують залежно від страхового стажу (ст. 37 Закону про страхування  від непрацездатності). Їх розмір становить:

• 60% середньої зарплати (доходу) – особам зі страховим стажем до 5 років;
• 80% середньої зарплати (доходу) – особам зі страховим стажем від 5 до 8 років;
• 100% - особам зі страховим стажем понад 8 років.[8]

      Крім  того, є перелік осіб, які отримують  допомогу в розмірі 100%. Відповідно до абз. 4 п. 14 Порядку №1266 середньоденна зарплата не повинна перевищувати максимальної величини, з якої сплачують страхові внески, у розрахунку на один день останнього місяця розрахункового періоду.

      Лікарняні (у тому числі й оплату роботодавцем перших 5 днів) обкладають пенсійними внесками. До бази для нарахування та утримання цих внесків їх відправляє ст.19 Закону про пенсійне страхування. Внески до фондів страхування від непрацездатності, від безробіття і від нещасного випадку на суму лікарняних не нараховують і з них не утримують, адже допомога з непрацездатності – не зарплатна виплата. Наведене правило стосується також й оплати перших 5 днів.

      Із  лікарняних потрібно утримувати 2% і нараховувати на них 33,2%, 4% пенсійних внесків, причому в межах законодавчо встановленої максимальної величини.

      Лікарняні (включаючи оплату перших 5 днів) обкладають податком з доходів  за ставкою 15%.

      Згідно  того ж таки п.169.1.1 ст.169 Податкового  кодексу України платник податку  має право на зменшення суми загального оподатковуваного доходу у вигляді заробітної плати на суму податкової соціальної пільги.

     Іншими  словами, із заробітної плати утримується  ПДФО (податок з доходів фізичних осіб) в розмірі 15%. В 2011 році соціальна  пільга застосовується до заробітної плати що не перевищує 1320 грн. Тобто якщо зарплата, наприклад, 1300 грн. то замість того щоб віддати державі 195грн.= 1300х15%, ви маєте право застосувати соціальну пільгу і зменшити податок до 117,41грн.=(1300-46,8-470,50)х15%. 470,50 - розмір соціальної пільги, а 46,8грн. - ЕСВ.

Приклад 1:

     Приватний підприємець працює на загальній системі оподаткування. Має одного найманого працівника з окладом 1500 грн. Клас професійного ризику - 8-й, відсоток єдиного соціального внеску - 36,85%.

     Відрахування  з заробітної плати:

     1. Єдиний соціальний внесок з заробітної плати 3,6% від суми зарплати: 
1500х3,6%=54 грн.

     2. ПДФО, 15% від суми зарплати, зменшеної  на єдиний соціальний внесок, а також на суму соціальної  пільги (в даному випадку не  застосовується, адже сума заробітної  плати перевищує встановлений розмір 1320 грн.): 
(1500-54)х15%=216,90 грн. Всього найманому працівнику на руки видається:1500 - 54 - 216,90 = 1229,10 грн.

     Тепер нарахування на фонд оплати праці, які підприємець сплачує за свої кошти: Єдиний соціальний внесок (за умовами прикладу 36,85%): 
1500х36,85%=552,75 грн.[9]

     ВИСНОВОК

     Заробітна плата – це точка перетину інтересів  підприємства, працівника, податкової, фонду  тощо. Кожна з цих сторін  оцінює  значення заробітної плати , якщо не як найважливіших. У зв’язку з цим важко переоцінити значення  роботи бухгалтера, пов’язаної з обліком витрат на оплату праці. Вона, як правило, найбільш складна та трудомістка. Помилка у нарахуванні заробітної плати автоматично призводить  до цілої серії помилок і порушень, які є найважчими за своїми наслідками. Є тільки один спосіб уникнути таких помилок-абсолютно точно знати, як проводити будь-які розрахунки, - пов’язані із заробітною платою.

     Питання нарахування заробітної плати, а  також податкового і бухгалтерського  обліку оплати праці займають особливе місце в роботі бухгалтерії кожного підприємства.

     З одного боку, це пов'язано з відношенням  до таких питань власне робітників, для яких заробітна плата служить  основним джерелом матеріальних благ.

     З іншого боку, - з той обставиною, що суми, що спрямовуються підприємством на оплату праці, так чи інакше служать мірою, що визначає надходження податків і обов’язкових зборів у бюджет і цільові фонди.

    Бухгалтерський  облік на підприємстві повинен забезпечувати: точний розрахунок заробітної плати кожного робітника відповідно до  кількості і якості витраченої праці, правильний підрахунок утримань із заробітної плати; контроль за дисципліною праці, використанням часу і виконанням норм виробітки робітниками, своєчасним виявленням резервів подальшого росту продуктивності праці, витратою фонду заробітної плати (фонду споживання) і т.п.; правильне нарахування ЄСВ України.