Управленческий учет по видам деятельности

     Анализ  опыта прошлых лет показывает, что деятельность последних лет - жестко централизованная система  управления, доставшаяся российским коммерческим организациям в наследство от административной экономики, становится тормозом их развития. Она снижает инициативу исполнителей, препятствует гибкости и оперативности в управлении.

     Выход из сложившегося положения руководство организаций видит в предоставлении своим структурным подразделениям большей хозяйственной самостоятельности и как следствие – в возрастании их ответственности за принимаемые решения.

      Рыночные  отношения требуют новых подходов к организации внутрифирменного управления. В условиях быстро меняющейся рыночной среды существенно возрастает поток информации, которую необходимо обработать для принятия единственно правильного управленческого решения. Расширяется спектр управленческих задач, решаемых руководителями производств. Появляется потребность в разделении всех полномочий, в том числе и в части принятия управленческих решений. Порой отдельные структурные подразделения начинают работать как мини-предприятия, не являясь при этом самостоятельными юридическими лицами. Другими словами, начинается процесс формирования децентрализованной организационной структуры предприятия. Организационная структура большинства российских организаций по-прежнему остается высоко регламентированной в сравнении с западными предприятиями. Российским организациям предстоит еще долгий путь в этом направлении, но движение уже начато.

     Децентрализованная  структура характеризуется наличием центров прибыли и инвестиций. Их руководители имеют более широкий  круг прав и обязанностей, чем менеджеры  центров затрат. С одной стороны, менеджеры в компаниях с такой структурой несут большую ответственность, обладают расширенными полномочиями и могут принимать значительную часть решений без предварительного согласования с администрацией предприятия. С другой стороны, при децентрализованной структуре между управляющими распределяется ответственность в части планирования и контроля затрат и результатов деятельности отдельных структурных подразделений.

     Формирование  децентрализованной структуры управления предприятием предполагает решение двух взаимосвязанных задач:

1. распределение ответственности среди исполнителей;
2. контроль качества их работы.

     Существует  и обратная зависимость: эти задачи не могут быть успешно решены в  отсутствии поставленной системы управленческого учета.

     Основным  преимуществом децентрализованной системы управления является свобода  руководителей центров ответственности  в принятии управленческих решений. Менеджер структурного подразделения, как правило, располагает более  точной и детализированной информацией по вверенным ему направлениям деятельности, чем высшее руководство. Это положительно влияет на обоснованность и оперативность принимаемых на более низком управленческом уровне решений. Администрация организации, освободившись от текущих задач, необходимости выполнения рутинной работы, получает возможность сконцентрироваться на решении перспективных вопросов, на разработке стратегии организации.

     Однако  успешное функционирование децентрализованной системы возможно при соблюдении, по крайней мере, двух условий:

• наличия высокопрофессионального управленческого персонала;

• согласованности целей и интересов организации в целом и ее отдельных структурных подразделений.

     Независимо  от типа выбранной организационной  структуры - централизованной и децентрализованной – ответственность за финансирование компании в целом лежит обычно на высшем руководстве. Иначе говоря, финансовые функции будут централизованы в любом случае.

     Если  администрация формирует организационную  структуру своего предприятия на основе центров прибыли и инвестиций, то далее ей предстоит принять решение, по какому принципу следует создавать структурные подразделения: по видам выпускаемой ими продукции; по обслуживаемым ими географическим регионам; по группам покупателей. Создавая организационную структуру, следует учитывать, облегчит ли она процесс оценки деятельности сегментов. Это в свою очередь зависит от количества общих затрат, отождествляемых с каждой альтернативной структурой, ведь затраты, связанные с построением той или иной структуры управления, должны окупаться. Если каждое предприятие холдинга работает на определенный регион и производит различные изделия, то более разумной будет сегментация по различным регионам, чем по видам изделий. Если каждое предприятие холдинга производит какое-то определенное изделие и поставляет его в различные регионы, то деление по видам изделий будет более разумным.

     Существующую  организационную структуру хозяйствующего субъекта следует регулярно анализировать  и пересматривать с учетом изменений, происходящих в хозяйственной деятельности предприятия (освоение производства новых видов продукции, изменение технологий, смена менеджеров и т.д.), и достижений научно-технического прогресса.

     Совершенствуя организационную структуру хозяйствующего субъекта, необходимо соответствующим образом менять подходы к составлению внутренней отчетности и оценке результатов деятельности подразделений. 
 
 
 
 
 

     2 Организация бухгалтерского управленческого  учета 

     2.1 Автономная и интегрированная системы 

     Организация на предприятии системы управленческого  учета, занимающегося учетом и анализом издержек производства, предполагает отделение счетов по их учету от общей системы счетов. По существу, речь идет о создании специального счетного плана, используемого бухгалтерским управленческим учетом, или о выделении в общем плане специальных разделов, обобщающих счета управленческого учета. В других странах этот вопрос решается по-разному. В нашей стране, как известно, выбран второй путь.

     Обособление счетов управленческого учета, помимо улучшения информационного обслуживания различных управленческих структур, создает условия для сохранения коммерческой тайны об уровне издержек производства, рентабельности отдельных видов выпускаемой продукции.

     Возможные варианты организации управленческого  учета и взаимодействия его с  системой финансового учета подробно рассматривались В.Ф. Палием [40] и С.А. Николаевой [34, 35]. Речь идет о двухкруговой (вариант автономии, или дуализма) и однокруговой (интегрированной, или вариант монизма) системах организации бухгалтерского учета.

     При варианте автономии (рисунок 2.1) каждая из систем учета -  финансового и управленческого – является замкнутой. В финансовой бухгалтерии затраты группируются по экономическим элементам, в управленческой – по статьям калькуляции.

     Для учета издержек выбраны свободные  коды счетов — 32, 33. 34 и 35. Это так  называемые счета-экраны. Финансовая бухгалтерия занимается лишь синтетическим учетом издержек, а потому содержит информацию об общей сумме затрат на производство готовой продукции (ГП), не учитывая место их возникновения.

     Рисунок 2.1 – Вариант автономия, тыс.руб. 

      Так, из системы финансового учета можно почерпнуть сведения о суммарных материальных затратах за период. Они составили 1500 тыс. руб.

      Управленческая  бухгалтерия детализирует эту информацию:

      700 тыс. руб. – это материалы, ушедшие в основное производство;

      250 тыс. руб. – на общепроизводственные цели;

      100 тыс. руб. – на общехозяйственные нужды.

      Остаток материалов на складе – 450 тыс. руб.

      Аналогичным образом организован учет заработной платы, начислений на нее, амортизации  основных средств (ОС).

      Информация  о выручке от реализации продукции (РП) присутствует как в финансовой, так и в управленческой бухгалтерии.

      Таким образом, финансовая бухгалтерия содержит информацию как о доходах, так  и об общей сумме расходов. Это  позволяет заинтересованным внешним  пользователям проверить правильность налоговых расчетов, не углубляясь в тайны калькулирования.

      В управленческой бухгалтерии на счете 49 (из плана счетов выбран незанятый  код) выводятся два финансовых результата производственной деятельности – маржинальный доход и прибыль. Если условно допустить, что все издержки, собранные на счете 25, являются переменными, то 1900 тыс. руб. – себестоимость реализованной продукции, рассчитанная по переменным издержкам. Тогда маржинальный доход составит 1 100 тыс. руб. (3 000 - 1 900). В конце периода постоянные издержки, собранные по счету 26 как периодические, списываются на себестоимость реализованной продукции. В результате выводится конечный финансовый результат производственной деятельности - прибыль (705 тыс. руб.).

      В финансовой бухгалтерии на счете 80 формируется балансовая прибыль, учитывающая  помимо прибыли от основной деятельности внереализационные доходы и расходы, прибыль (убытки) от прочих операций. В данном упрощенном примере никаких иных видов деятельности, кроме основной, предприятием не осуществлялось, операционных и внереализационных доходов (расходов) предприятие не имело. Поэтому прибыль финансовой бухгалтерии совпадает с прибылью, рассчитанной в системе управленческого учета (705 тыс. руб.).

      При однокруговой (интегрированной) системе  учета счета-экраны не применяются  и используется единая система счетов и бухгалтерских проводок (рисунок 2.2).

      Счета управленческого учета, имеющие  сальдо, относятся одновременно к  управленческому и финансовому  учету. Для сохранения коммерческой тайны на счетах финансового учета регистрируется лишь сальдо, а обороты, показывающие хозяйственные операции, отражаются в системе управленческого учета. Из схемы  видно, что, например, по счету 43 «Готовая продукция» в финансовой бухгалтерии отражается лишь конечное сальдо, переданное из системы управленческого учета, – 100 руб., а вся информация, на основе которой это сальдо получено, содержится в управленческой бухгалтерии. Аналогично в систему финансового учета передается информация о конечных остатках незавершенного производства, о финансовом результате от основной деятельности. 

      

      Рисунок 2.2 - II вариант. Интегрированная система (тыс. руб.) 

      Передача  данных из одной системы в другую осуществляется через специально выделенный передаточный счет – в данном случае счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты». На каждую отчетную дату счет 79 закрывается и сальдо не имеет.

      Важнейшим фактором при создании системы управленческого  учета является ее экономическая эффективность. Это те выгоды, которые предприятие получает от наличия системы учета за счет улучшения качества принимаемых решений. Внедрение и эксплуатацию системы управленчес кого учета только тогда можно считать оправданными, когда полученный в результате положительный эффект превосходит необходимые для создания данной системы затраты. При этом необходимо понимать, что, хотя отдача от внедрения системы учета пойдет немедленно, срок окупаемости затрат на ее внедрение может быть достаточно продолжительным. Экономическая эффективность в значительной мере диктует как масштаб системы управленческого учета, так и степень ее компьютеризации.

      Традиционно отечественный бухгалтерский учет осуществляется в рамках единого  счетного плана, т.е. по интегрированной  схеме.

      Многие  российские предприятия, понимая важность проблем, решаемых управленческим учетом, уже сейчас пытаются самостоятельно организовать такой учет на базе ныне действующего счетного плана.  

2. Применение  системы интегрированного учета в торговой организации

 

     Организация аналитического учета затрат в компьютерной программе рассматривается на примере предприятия, занимающегося торговой деятельностью:

• поставкой вычислительной техники, программного обеспечения к ней;
• оказанием прочих услуг.

     Все многообразие хозяйственных операций предприятия подразделяется в компьютерной программе на три группы:

1. операции, отражаемые только в управленческом учете;
2. операции, отражаемые только в финансовом учете;
3. операции, отражаемые в финансовом и управленческом учете.

     В связи с тем что на предприятии  расходы необходимо группировать не только по статьям, но и по структурным подразделениям, а общие затраты (на рекламу, управленческие расходы и т.д.) распределять по видам деятельности в определенном соотношении, учет ведется с использованием специальных признаков — аналитических счетов (иногда их называют признаками аналитического учета, аналитическими данными к счетам и т.п.). В разработанной программе предусмотрена возможность ведения аналитических счетов до третьего порядка.