Учет общехозяйственных расходов

     Общехозяйственные расходы представляют собой затраты организации по управлению, которые являются составной частью расходов по ее обычным видам деятельности по производству продукции (работ, услуг), но не связаны непосредственно с производственным процессом. В связи с этим данные расходы можно также называть управленческими расходами.

     Общехозяйственные расходы отражаются ежемесячно по Дебету счета 26 с Кредита счетов 02, 05, 10, 23, 25, 60, 68, 69, 70, 71, 76, 94, 97.

     В отечественной практике учета счета 26 «Общехозяйственные расходы» существует два способа списания общехозяйственных расходов (выбранный способ следует закрепить в учетной политике организации):

1. общехозяйственные расходы ежемесячно списываются на счет 20 «Основное производство» и таким образом участвуют в формировании полной себестоимости продукции (работ, услуг);
2. общехозяйственные расходы в качестве условно-постоянных в полном объеме списываются непосредственно в дебет счета 90 «Продажи».

     Вариант 1.

     Общехозяйственные расходы списываются на счета  учета затрат на производство и учитываются при формировании производственной или полной производственной себестоимости продукции.

     При использовании этого способа  общехозяйственные расходы списываются  в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство» (если вспомогательные производства производили продукцию, выполняли работы, оказывали услуги на сторону), 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (если осуществлялась реализация товаров, работ или услуг на сторону).

     При списании общехозяйственных расходов на счет 20 «Основное производство» они распределяются по видам выпускаемой продукции пропорционально выбранному показателю. Способы распределения могут быть различными – пропорционально заработной плате производственных рабочих, пропорционально сумме прямых расходов, пропорционально объему выпущенной продукции (в натуральном или стоимостном выражении), пропорционально выручке от продажи продукции и другие. Избираемый метод распределения в обязательном порядке закрепляется в учетной политике организации.

     На  себестоимость продукции (работ, услуг) расходы списываются в следующем порядке:

     а) организациями промышленности —  в Дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» (если вспомогательные производства изготавливали  продукцию, выполняли работы и оказывали услуги на сторону) и 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (если обслуживающие производства и хозяйства выполняли работы и оказывали услуги на сторону). При этом распределение указанных расходов по видам производств и хозяйств производится в порядке, установленном отраслевыми указаниями по учету себестоимости продукции, как правило, пропорционально расходам на оплату труда производственных рабочих.

     б) строительными организациями (накладные  расходы) — в Дебет счетов 20 «Основное  производство» и 23 «Вспомогательные производства».

     Для реализации установленной методики по распределению общехозяйственных  расходов необходимо:

     1) определить процент общехозяйственных  расходов, учтенных на счетах 20, 23, 29, к выбранной базе распределения  (например, расходам на оплату труда рабочих);

     2) по исчисленному проценту, умноженному  на сумму расходов на оплату  труда рабочих, приходящихся на  каждый вид производства, суммы  общехозяйственных расходов определить  по каждому виду.

     Таким образом, сумма осуществленных в текущем месяце общехозяйственных расходов в итоге распределяется следующим образом: часть входит в состав незавершенного производства, которое учтено в сальдо по счету 20 «Основное производство», часть учтена в себестоимости готовой, но не реализованной продукции и входит в сальдо по счету 43 «Готовая продукция» и еще одна часть учтена в себестоимости реализованной продукции и входит в оборот по дебету субсчета 90-2 «Себестоимость продаж».

     Вариант 2.

     Если  учетной политикой организации  предусмотрено включение общехозяйственных расходов текущего периода в себестоимость реализованной продукции (работ, услуг), то вся сумма общехозяйственных расходов в качестве условно-постоянных списывается в дебет счета 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж».

     В данном случае формируется неполная (сокращенная) производственная себестоимость выпускаемой продукции, а себестоимость реализованной продукции увеличивается.

     По  окончании месяца издержки производства, учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», перечисляют с Кредита этого счета в Дебет счета 90 «Продажи». Следовательно, в конечном счете общехозяйственные расходы добавляются к себестоимости проданной за отчетный период продукции (работ, услуг), исчисленной исходя из сокращенной производственной себестоимости, и тем самым определяется вся производственная себестоимость продукции.

     В организациях, занятых производством  продукции (работ, услуг), расходы списываются  следующим образом.

     В полном размере как расходы на продажу продукции (работ, услуг) расходы  списываются со счета 26 в Дебет счета 90 «Продажи».

     В организациях, деятельность которых  не связана с производственным процессом, — профессиональных участниках рынка  ценных бумаг (инвестиционные фонды, комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и т.п., кроме  организаций, осуществляющих торговую деятельность) общехозяйственные расходы как расходы по их содержанию списываются в Дебет счета 90 «Продажи».

     В организациях (заказчиках), специализирующихся на реализации инвестиционных проектов по договорам, заключаемым с инвесторами, общехозяйственные расходы как расходы по их содержанию списываются ежемесячно в Дебет счета 90 «Продажи».

     После выбора конкретного подхода к  распределению косвенных затрат с учетом особенностей хозяйственной  деятельности организации и ее учетной  политики разрабатывается методика их распределения.

     Рассмотрим  основные этапы методики, получившей наибольшее распространение на отечественных  предприятиях.

1. Распределение косвенных затрат между производственными и обслуживающими подразделениями организации (центрами ответственности).
2. Перераспределение косвенных затрат обслуживающих подразделений на производственные.
3. Расчет цеховых ставок распределения косвенных затрат для каждого производственного подразделения.

     База  для распределения косвенных  затрат выбирается организацией самостоятельно, исходя из специфических особенностей ее деятельности, записывается в учетной политике организации и является таковой в течение всего финансового года.

     Наиболее  распространенные методы распределения  основаны на учете:

• основной заработной платы;
• нормо-часов, отработанных основными производственными рабочими;
• времени работы станков.

     Если  деятельность места возникновения  затрат (МВЗ) является трудоемкой (большая  доля ручного труда), то общепроизводственные расходы данного МВЗ следует распределять по видам продукции, взяв за основу показатели, связанные с потреблением трудовых ресурсов.

     В качестве базы распределения производственных косвенных затрат данного МВЗ  можно использовать:

• фактические затраты труда;
• нормативные (плановые) прямые затраты труда;
• количество персонала, задействованного в том или ином технологическом процессе.

     Если  деятельность МВЗ является капиталоемкой (например, автоматизированные производственные линии), то общепроизводственные расходы этого МВЗ можно распределять по видам продукции, взяв за основу показатели, связанные с использованием основных средств. Здесь в качестве базы распределения производственных косвенных расходов могут применяться:

• амортизационные отчисления по видам продукции;
• плановые (нормативные) часы работы оборудования;
• фактические часы работы оборудования;
• остаточная стоимость основных средств, задействованных в том или ином технологическом процессе;
• количество произведенной продукции (данная база применяется в основном на предприятиях с простым типом производства);
• стандартные прямые добавленные затраты (данная база включает заработную плату операторов, рабочих, обслуживающих оборудование, энергию и др.);
• стандартная общая сумма переменных расходов (к предыдущей базе добавляется стоимость использованных переменных материалов).

     И наконец, если деятельность МВЗ является материалоемкой (затраты, добавленные  к стоимости продукции в данном МВЗ, в большинстве своем являются расходами сырья и материалов), то за базу распределения можно принять:

• фактически прямые затраты сырья и материалов;
• плановые (нормативные) прямые затраты сырья и материалов.

     Если  нельзя четко определить, какой является деятельность МВЗ (трудоемкой, капиталоемкой или материалоемкой), то можно использовать комбинированные базы распределения, рассчитываемые на основе двух или более видов ресурсов:

• полные прямые материальные затраты (текущие материальные затраты плюс амортизация) — при большом удельном весе используемых сырья, материалов и основных средств;
• добавленная стоимость (амортизация плюс прямые затраты труда) — при большом удельном весе трудовых ресурсов и капитала (основных средств);
• затраты труда плюс текущие материальные затраты — при большом удельном весе сырья, материалов и ручного труда;
• полные прямые затраты — в отсутствие приоритета какого-либо вида ресурсов.

     4. Распределение накладных расходов  на изделие (заказ).

     Определив цеховые ставки косвенных затрат и зная количество часов, затрачиваемых  на производство единицы продукции (заказа), можно определить величину косвенных затрат, приходящихся на единицу продукции.

     Алгоритм  распределения общехозяйственных  расходов следующий:

     а) из учетных регистров определяют сумму общехозяйственных расходов за отчетный период;

     б) в соответствии с указанной в  учетной политике базой распределения  общехозяйственных расходов (пропорционально  заработной плате производственных рабочих и др.) суммируют элементы, включенные в эту базу в рублевом исчислении;

     в) находят коэффициент распределения путем деления результатов по пункту «а» на результат по пункту «б»;

     г) рассчитывают сумму общехозяйственных  расходов, приходящихся на каждый элемент  базы, путем умножения каждого  элемента на коэффициент.

     Генеральные управляющие западных фирм находят, что общехозяйственные расходы контролировать сложнее, чем все прочие издержки, поскольку данные расходы включают в себя множество различных калькуляционных статей с различными характеристиками динамики изменения. Некоторые накладные расходы, например, амортизация основных средств, зависят от их производственных мощностей. Данные расходы остаются сравнительно постоянными независимо от изменений объемов сбыта или производства. Дискреционные расходы изменяются только в зависимости от решений, принятых руководством.

     Другая  трудность состоит в том, что  не все накладные расходы, относящиеся  к производству или сбыту, осуществляются одновременно с процессом производства или сбыта. Некоторые накладные  расходы приходятся на периоды намного  более ранние, чем случаются изменения в производстве или сбыте. Другие накладные расходы приходятся на существенно более позднее время, после того, как упомянутые изменения уже давно прошли.

     Международные бухгалтерские стандарты, основные принципы учета имеют отношение именно к системам финансового учета. Что касается внутренней учетной системы на предприятии, то вопрос о том, создавать ее или нет, решает сама администрация фирмы. В системе внутреннего учета создается, прежде всего, информация об издержках.

     В западных странах издержки производства – один из основных объектов управленческого учета. Они группируются и учитываются по видам, местам их возникновения и носителям затрат. Места возникновения затрат – это структурные единицы и подразделения, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (рабочие места, бригады, цеха и т.п.). Под носителями затрат понимают виды продукции (работ, услуг) данного предприятия, предназначенные для реализации на рынке.