Типичные нарушения в учете операций с основными средствами

        При этом аудитор должен учитывать,  что затраты на ремонт основных  средств могут отражаться одним  из следующих способов:

      1. При проведении небольших объемов ремонтных работ затраты по ним относятся на счета издержек в том периоде, в котором они возникли.

      2. При проведении капитальных ремонтов  для равномерного включения затрат  в себестоимость продукции целесообразно  формировать резерв на ремонт  основных средств или создавать ремонтный фонд.

      3. При проведении внеплановых   ремонтов затраты по ним могут  относиться сначала на счет 97 «Расходы будущих периодов» и  затем равномерно списываться  в течение периода, оставшегося  до конца года.

      Выбранный вариант учета затрат на ремонт основных средств должен быть зафиксирован в учетной политике предприятия. Аудитору следует убедиться в том, что затраты на ремонт основных средств производственного назначения отнесены на себестоимость, а непроизводственного назначения – за счет чистой прибыли.

      При создании резерва на ремонт основных средств проверяются документы, подтверждающие правильность определения  ежемесячных отчислений в ремонтный  фонд: дефектные ведомости (обосновывающие необходимость проведения ремонтных  работ), сметы на проведение ремонтов, нормативы и данные о сроках проведения ремонтов, итоговый расчет отчислений в резерв расходов на ремонт основных средств.

      Проводится  аудит организации бухгалтерского учета расходов на ремонт по корреспондирующим  счетам. Анализируются бухгалтерские записи по дебету счетов: 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «расходы на продажу», 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов» и кредитов счетов 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 96 «Резервы предстоящих расходов».

      Одновременно аудитор проверяет соответствие записей в первичных документах, отражающих расходы на ремонт, записям и суммам по корреспондирующим счетам бухгалтерского учета. [25, 306]

      Основным  критерием ремонта является то, что  он не увеличивает балансовую стоимость основных средств.

      В ходе проверки аудитору следует убедиться  в том, что правильно сформирована проектно-сметная документация на проведение ремонта, и выяснить, не производятся ли под видом ремонта новое  строительство и реконструкция  основных средств, затраты по которым должны относиться на капитальные вложения. [19, 264] 

      С течением времени первоначальная стоимость  основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или ввозимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения необходимо периодически переоценивать основные средства и определять восстановительную стоимость. [18, с.93]

          Порядок проведения переоценки основных средств изложен в п.15 ПБУ 6/01.

     При проверке текущей (восстановительной) стоимости объектов, сформированной в результате переоценки, изучаются:

     - методы переоценки, отраженные в  учетной политике организации  и фактически использованные;

     - распорядительные документы на  проведение переоценки (приказ, распоряжение)

     - перечни переоцениваемых объектов, в которых должны быть указаны название, дата приобретения, сооружения, изготовления, принятия объекта к бухгалтерскому учету;

     - ведомости результатов переоценки  за весь период эксплуатации  объекта;

     - наличие инвентарных карточек  по объектам.

     Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

     При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которым они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

     Механизм  подтверждения рыночной цены изложен в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 ноября 2003 г. №91н. В соответствии с п.43 Методических указаний «при определении текущей (восстановительной) стоимости могут быть использованы данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющихся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; оценке бюро технической инвентаризации; экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств».

      Переоценка  объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта. [25, 310]

      При этом аудитор должен проверить:

      - не производилась ли переоценка земельных участков и объектов природопользования, числящихся в составе основных средств;

      - каким способом производилась переоценка (путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам);

      - имеется ли документальное подтверждение рыночных цен;

      - выборочно проверить правильность расчетов;

      - менялась ли степень износа после проведения переоценки;

      - отражены ли результаты переоценки в инвентарных карточках;

      - правильно ли отражены результаты переоценки в бухгалтерском учете;

      - учтены ли результаты переоценки при составлении отчетности.

      Проверка  правильности переоценки основных средств  в зависимости от их количества может  быть осуществлена сплошным порядком или выборочно. Для этого путем  прослеживания первичных документов, проверки арифметических расчетов, обоснованности применения коэффициентов определяется восстановительная стоимость объектов и сравнивается со стоимостью указанной в ведомости переоценки. Если переоценка осуществлялась не по коэффициентам, то рыночная стоимость объектов должна быть подтверждена документами.[19, 267]

      Результаты  проведенной по состоянию на 1-е  число отчетного года переоценки объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

      По  впервые переоцениваемым объектам основных средств сумма дооценки зачисляется в добавочный капитал  организации и отражается по кредиту счета 83 «Добавочный капитал», а сумма уценки относится на нераспределенную прибыль и отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

      По  ранее переоцениваемым основным средствам порядок отражения  уценки и дооценки зависят от того, как изменялась их первоначальная стоимость в результате предыдущих переоценок. [25, 311] 
 
 

2.5. Аудит арендных и лизинговых операций

      Одной из ключевых и распространенных процедур в ходе аудиторской проверки является проверка операций по договорам аренды.  Арендные отношения включают в себя как операции текущей аренды, так и операции финансовой аренды (лизинга). Финансовая аренда представляет собой вид инвестиционной деятельности, направленной на приобретение арендодателем в собственность имущества у определенного продавца и передачу его арендатору во временное владение и пользование за плату с правом  выкупа. [19, 265]

      Начальным этапом аудита операций по аренде основных средств является инспектирование  правильности документального оформления арендных операций. С этой целью аудитор проверяет договоры аренды на соответствие Гражданскому кодексу РФ, состав имущества, переданного или принятого в аренду. Аудитор устанавливает порядок выполнения арендных обязательств (сумма арендной платы, сроки оплаты арендных платежей и др.). При этом следует учитывать, что объектом аренды выступает имущество, имущественные права не могут быть объектом аренды (ст.607 ГК РФ). В составе имущества различают движимые и недвижимые объекты (ст.130 ГК РФ).

      К недвижимым относятся объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно (земельные участки, здания, сооружения). Кроме того, сюда могут относится подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты, а также иные объекты, отнесенные к недвижимости законом. Все остальные объекты являются движимыми.

      Аудит организации бухгалтерского учета  операций по аренде основных средств  зависит от характера операций, осуществляемых у организации-арендодателя или арендатора.

      При проверке операций у арендодателя имущество, переданное в аренду, продолжает оставаться собственностью арендодателя. В течении  всего срока аренды оно учитываться  на балансе арендодателя. Необходимо определить виды основных средств, переданных в аренду, количество и их стоимость.

      Исключением из общего правила являются аренда организации в целом как имущественного комплекса и финансовая аренда (лизинг). Имущество по договору аренды организации в целом как имущественного комплекса учитывается на балансе арендатора.

      При заключении договора финансовой аренды лизинговое имущество может учитываться  как на балансе арендодателя (лизингодателя), так и на балансе арендатора (лизингополучателя) в зависимости от условий договора.

      По  объектам основных средств, переданным в аренду, осуществляется проверка инвентарных карточек или записей в инвентарных книгах.

      Фактическое наличие основных средств, переданных в аренду, сверяют с данными синтетического учёта по счёту 01 «Основные средства». Имущество, которое сдаётся в аренду, должно учитываться у арендодателя обособленно. Для этого организации открывают к счёту 01 отдельные субсчета.

      Если  у организации имеется имущество, специально предназначенное для  сдачи в аренду, то в этом случае результаты проверки сверяют с данными синтетического учёта по счёту 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

      Если  имущество приобретено частично для сдачи в аренду, а частично для использования для управленческих или производственных нужд организации (например, здание, часть помещений которого будет сдаваться в аренду, а часть использоваться для нужд организаций), то это имущество, как правило, учитывают на счете 01.

      Если  организация  является арендодателем, то проверке подвергаются операции по счёту арендной платы – счета доходов: 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» в зависимости от предмета деятельности организации в корреспонденции со счетами: 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчёты с разными и дебиторами и кредиторами».

      Инвентаризация  арендованных основных средств у арендатора начинается с проверки копий инвентарных карточек, переданных арендодателем, или инвентарных карточек, открытых арендатором. Информация инвентарных карточек сравнивается с синтетическим и аналитическим учётом.

      Если организация является арендатором, то проверка организации бухгалтерского учёта будет осуществляться по забалансовому счёту 001 «Основные средства, сданные в аренду» и следующим корреспондирующим счетам, отражающим учёт арендной платы - по дебету счетов: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу» и кредиту счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами». При этом аудитор должен проверить наличие счетов-фактур на аренду и осуществить их документальную проверку, подтвердив обоснованность произведённых арендатором расходов.