Типичные нарушения в учете операций с основными средствами

      - акт инвентаризации незаконченных  ремонтов основных средств –  форма № ИНВ-10;

      - сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств – форма ИНВ-18.

      6. Договоры о материальной ответственности.

      7. Договоры купли-продажи.

      8. Договоры поставки.

      9. Договоры дарения.

      10. Договоры на передачу в аренду (лизинг) объектов основных средств.

      11. Приказ по учетной политике и иные распорядительные документы.

      12.Другие учетные регистры, вытекающие из особенностей постановки учета в проверяемой организации. [15, 212]

      1.2. Аудиторские доказательства и процедуры при проверке основных средств

     Для выражения своего мнения о правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные для этого аудиторские доказательства.

     Аудиторские доказательства – это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора.

      Аудиторские доказательства должны быть достоверными и достаточными. Доказательства, полученные самой аудиторской организацией, являются обычно более достоверными, чем доказательства, предоставленные аудируемым лицом. [25, 114]

     При проверке учета основных средств  аудиторская фирма может применять  различные способы получения доказательств.

     1. Проверка арифметических расчетов - используется для подтверждения достоверности расчетов сумм начисленной амортизации по основным средствам, налоговых расчетов, показателей отчетности и т.д.

     2. Инспектирование  и наблюдение - необходимы для проверки фактического наличия объектов основных средств.

     3. Проверка соблюдения правил учета - применяется при проверке учета основных средств. Аудитор проверяет, ведется ли учет основных средств в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете», Положениями ПБУ 6/01 «Учет основных средств», ПБУ 9/99 «Доходы организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации» и т.д., с применяемой экономическим субъектом корреспонденцией счетов, Инструкцией по применению плана счетов и другими законодательными и нормативными документами.  При проверке соблюдения правил составления отчетности аудитор проверяет отчетность экономического субъекта на предмет ее достоверности и соответствия требованиям нормативных и законодательных документов, например ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации». Проверять документы можно для подтверждения правильности отражения в бухгалтерском учете достоверности оценки и переоценки основных средств.

       4. Подтверждение - применяется для установления фактической передачи и приема вкладов основных средств в совместную деятельность, уставные капиталы других организаций и т.п.

        5. Аналитические процедуры - используются при сопоставлении наличия основных средств в разные периоды, данных отчета об их движении, оценке соотношений между разными статьями и формами отчетности и т.д. [26, 255] 

      Цель  использования аналитических процедур при проверке основных средств – изучить наличие, состав и структуру основных средств, показатели их движения и состояния, определить обеспеченность организации основными средствами и оценить эффективность их использования.

      В процессе аудита основных средств целесообразно использовать следующие аналитические процедуры:

      1) анализ динамики состава и  структуры земельных угодий, находящихся  в собственности экономического  субъекта;

      2) анализ показателей имущественного  положения, поступления, выбытия,  изношенности основных средств;

      3) оценка обеспеченности организации  производственными ресурсами и  эффективности использования основных  средств.

      Успешное  функционирование производственного  процесса любой организации во многом определяется эффективностью использования  всех факторов производства, и в первую очередь основных средств. [25, 313]

      При необходимости (резких и значительных сдвигах, нехарактерных тенденциях в динамике основных средств, недостаточном  раскрытии соответствующих разделов учетной политики и пояснительной  записки и т. д.) после оценки общей ситуации с основными средствами аудитору следует провести пообъектный анализ, выявить сущность и причины вызывающих сомнение событий и их влияние на достоверность отчетности.

      В ходе инвентаризации аудитору необходимо также оценить обеспеченность организаций основными средствами. Иначе ему придется выяснять, достаточно ли у организации таких активов, каковы их техническое состояние и пригодность для выполнения бизнес-плана по выпуску продукции и продажам. Результативность инвентаризации повышается при использовании аналитических процедур пообъектной оценки состояния активов. Для этого проверяется соответствие фактического состояния объектов техническим характеристикам, указанным в паспортах, формулярах и другой технической документации, а также способность объектов выполнять заданные функции с учетом фактического срока службы. Например, в акте обследования здания следует указать состояние его отдельных элементов и конструктивных частей: окон, дверей, кровли, установленного оборудования и т. д. Особое внимание уделяется оценке работоспособности активной части основных средств (машин, оборудования и транспортных средств), уровню их технического обслуживания и реальной загрузки в производственном процессе, для чего проверяющий пользуется внутренней информацией (документами, подтверждающими выполненный ремонт, отработанное время и др.).

      На  основании технической документации и данных инвентарных карточек аудитору нужно количественно оценить  состояние отдельных объектов основных средств (или их групп), используя традиционные коэффициенты износа по времени использования актива и по величине начисленной амортизации, а также показатель среднего возраста основных средств. В результате анализа аудитор может обоснованно охарактеризовать наличие и качество основных средств организации.

        По результатам осуществления  процедур детальной проверки  операций по движению основных  средств аудитор может дать  оценку амортизационной политике  организации. С помощью выбранной  учетной политики организация  приобретает возможность оказывать влияние на формирование расходов, прибыли, налоговых баз по налогу на прибыль и налогу на имущество через способы начисления амортизации. Выбор способа зависит от целей и стратегии финансово-хозяйственной деятельности организации. Если целью организации является поддержание стабильного уровня рентабельности и умеренного уровня накопления амортизационных отчислений, то линейный способ начисления амортизации отвечает этим требованиям. Когда же организация предпочитает значительный рост уровня рентабельности или аккумулирование крупных финансовых ресурсов для обновления материальной базы, тогда она закрепляет в учетной политике один из нелинейных способов начисления амортизации.

      В процессе аудита основных средств проверяющий  должен сочетать элементы финансового и управленческого (внутрипроизводственного) анализа. В заключение кропотливой работы аудитор формирует пакет рабочих документов, составляет аудиторский отчет и представляет его руководителю проверки совместно с рабочей документацией. 

      При проведении аудиторской проверки основных средств можно использовать следующие  аудиторские процедуры, представленные в таблице 1.1. [24, 265] 

     Таблица 1.1

     Аудиторские процедуры в отношении  учета объектов основных средств

 
 

  1.3. Этапы и последовательность проведения аудиторской проверки основных средств

     Аудиторская проверка включает ряд последовательных действий, выполняемых аудитором  для сбора доказательств и  выражения мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существующих аспектах.

     Теоретические аспекты аудита основных средств  могут быть представлены в виде общей  схемы, включающей несколько этапов:

     1. Определение цели и задачи  аудиторской проверки.

     2. Планирование и разработка рабочей программы  аудита.

     3. Составление аудиторского заключения.

      4. Разработка рекомендаций и предложений  по оптимизации учета. [21, 265]

     Для детальной проверки операций с основными  средствами аудитору очень важно  соблюсти определенную последовательность процедур.

     1. Осуществить оценку сохранности  и наличия основных средств.  При проведении аудита сохранности  основных средств возникает необходимость  проверки условий их хранения  и эксплуатации, устанавливается  список лиц, за которыми закреплены отдельные объекты, проверяется наличие договоров о материальной ответственности.

     2. Произвести проверку соблюдения  условий для отнесения имущества  к основным средствам. Для этого  изучаются состав и структура  основных средств по данным  регистров аналитического учета, в том числе инвентарные карточки учета основных средств, ведомости и др. Дополнительно проверяется классификация данного вида активов, а также формирование инвентарных объектов. Эти аудиторские процедуры необходимы для выражения мнения о достоверности данных, отражаемых в Приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5). Результаты проверки правильности отнесения объектов к основным средствам и амортизируемому имуществу оказывают существенное влияние на реализацию последующих процедур: проверки документального оформления и учета, а также достоверности начисления амортизации основных средств.

     3. Осуществить проверку документального  оформления и учета основных  средств. Первичные документы,  на основании которых в учете  отражаются операции, связанные с объектами основных средств, должны иметь правильное оформление. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

     4. На основании данных учета и первичных учетных документов проверить своевременность зачисления объектов в состав основных средств и правильность формирования первоначальной стоимости поименованных активов. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Необходимо проверить соответствие методологии, закрепленной учетной политикой, требованиям ПБУ 6/01 и выяснить, на каком счете отражаются фактические затраты, включаемые в первоначальную стоимость объектов. Затем осуществляется сверка данных регистров синтетического учета по счетам 01 «Основные средства» и 08 «Вложения во внеоборотные активы».

     5. Отследить правильность начисления  амортизации основных средств  для целей бухгалтерского и  налогового учета. Способ начисления  амортизации должен быть закреплен в учетной политике организации. Применение выбранного способа начисления амортизации по группе однородных объектов производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу. Проверка основывается на данных регистра бухгалтерского учета по начислению амортизации. При проверке амортизации, начисленной в бухгалтерском учете, аудитор руководствуется учетной политикой организации и решает ряд задач:

- осуществление анализа объектов амортизации;

- проверка правильности расчета норм амортизационных отчислений;

- анализ отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений;

- проведение оценки амортизационной политики, осуществляемой субъектом хозяйствования.

     В первую очередь отслеживается состав основных средств, по которым начисляется амортизация. Затем путем пересчета норм, установленных при вводе объекта в эксплуатацию, проверяется правильность определения норм амортизации основных средств. Аудитор должен убедиться в том, что методика расчета норм амортизации соответствует требованиям ПБУ 6/01 и учетной политике организации.

     6. Проверить порядок оформления  и отражения в учете операций  с основными средствами в рамках  заключенных договоров аренды  и залога, а также операций  по выбытию основных средств,  которое имеет место в случаях продажи, безвозмездной передачи, списания из-за морального и физического износа, ликвидации при авариях или стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций. Серьезное внимание должно быть уделено экспертизе договоров, заключенных при приобретении права собственности на объекты капитальных вложений.