Система Директ-костинг

     После того как сделаны основные предложения  по изменениям в постоянных расходах, менеджер прогнозирует вызванные этим предложением изменения прибыли  и удельной маржи. Управленческий учет непрерывно анализирует поведение  затрат и периодически определяет точку  перелома.

     Постоянные  расходы являются константой только по отношению к данному уровню деятельности и в данный период времени. Организации редко достигают 100%-ного использования мощностей, поэтому, когда планируются радикальные изменения объема, многие постоянные расходы приводят к "непредвиденным потерям" в результате управленческих действий. Удар, нанесенный постоянным расходам, снижает критическую точку и дает возможность организации выдержать большое снижение объема, прежде чем появятся убытки.

     Уровень маржинального дохода часто помогает менеджерам решать, какую продукцию  протолкнуть, а какую нет, или  терпеть ее, потому что выручка  от ее продажи способствует реализации другой продукции.

     Маржинальный  доход лежит в основе управленческих решений, связанных с сокращением  производства (продукции). В пределах краткосрочного периода, если продукт  приносит дохода больше, чем его  переменные расходы, он вносит вклад  в общую прибыль. Эта информация поступает мгновенно, если используется маржинальный подход. При традиционном подходе трудно получить релевантную  информацию, но менеджер может быть введен в заблуждение себестоимостью единицы продукции, которая несет  в себе элемент постоянных расходов. 

     Решения часто принимаются для того, чтобы  выявить, использование каких материалов или машин наиболее выгодно может  обеспечить максимально высокую  прибыль. Маржинальный подход представляет данные для выявления продукции, дающей наибольший маржинальный доход.

     Сторонники  этого подхода утверждают, что  исчисление себестоимости на этой основе позволяет менеджерам лучше понять взаимное поведение затрат, объема, цены, прибыли и быть более мудрыми  в политике цен. В конечном итоге  максимальная цена устанавливается  спросом. Минимальная временная  цена иногда устанавливается на основе величины переменных расходов и необходимости  реализации.

     Дополнительные  производственные мощности могут оказаться  бесполезными. При решении вопроса  о выпуске продукции необязательно  отдавать предпочтение более рентабельной.  
 
 
 
 
 
 

     2.3 Калькулирование себестоимости в отечественном учете по системе директ-костинг и целесообразность её применения

     Основные  цели калькулирования в отечественном учете следующие:

     - обеспечить достоверную калькуляцию  единичного продукта;

     - контролировать рентабельность  производства отдельных продуктов  и соблюдать плановый уровень  их себестоимости;

     - выявлять эффективность конструкторских  и организационно-технических условий  производства продукта;

     - обеспечивать сопоставимость калькуляций  для сравнительного анализа и  использования на макроуровне  (ценообразование, отраслевое планирование);

     Рассмотрим  проблематику калькулирования по системе директ - костинг с точки зрения этих задач.

     Сначала относительно составления точных калькуляций. Не существует такой системы калькулирования затрат, которая позволила бы определить себестоимость единицы продукции со стопроцентной точностью. Любое косвенное отнесение затрат на изделие, как бы хорошо оно ни было обосновано, искажает фактическую себестоимость. Снижает точность калькулирования. Если смотреть с этих позиций, то самой точной является калькуляция по прямым (переменным) расходам, которая получается при калькулировании по системе директ - костинг. В этом случае в калькуляцию включаются расходы, непосредственно связанные с изготовлением данного изделия. Поэтому критерием точности исчисления себестоимости изделия служат не полнота включения затрат в себестоимость, а способ их отнесения на то или иное изделие.

     Необходимо  подчеркнуть и то обстоятельство, что постоянные затраты в основной своей массе не связаны с производством  данного конкретного вида изделия, а являются, как правило, периодическими и связаны с выпуском всего  объема продукции предприятия. Поэтому  тезис о том, что эти расходы должны в обязательном порядке включаться в расчет себестоимости изделия, можно подвергнуть критике.

     Как известно, в западных организациях для принятия управленческих решений  используется разнообразная информация о себестоимости. Иногда себестоимость  продукции за рубежом калькулируется двумя методами: на основе распределения  всех косвенных затрат и по системе  директ - костинг. На данном этапе отечественным организациям нет необходимости вести параллельный учет по двум системам. Для организаций, использующих директ - костинг, достаточно периодически (в зависимости от целей управления) необходимо рассчитывать полную себестоимость внесистемно. Как показывает опыт западных стран, данные о такой себестоимости приемлемы для принятия решений.

     Таким образом, важнейшим объективным  условием применения директ - костинга в России является формирование стабильной рыночной экономики, что повлечет за собой изменение требований к бухгалтерскому учету, прежде всего в направлении повышения его оперативности, гибкости и аналитичности поставляемой информации.

     Изменение задач, стоящих перед учетом в  целом, приводит к изменениям в задачах  и содержании управленческого учета, следствием чего является объективная  возможность его организации  по системе директ - костинг.

     Пример 1. Организацией производятся два вида продукции — А и Б. Прямые затраты на производство продукции А составляют 100 руб., в том числе прямая заработная плата — 50 руб. Прямые затраты на производство продукции Б — 200 руб., из них заработная плата — 100 руб. За отчетный период дебетовый оборот по счету 25 «Общепроизводственные расходы» составляет 90 руб., по счету 26 «Общехозяйственные расходы» — 120 руб. Для упрощения расчета предположим, что общепроизводственные расходы состоят только из переменной части. Допустим также, что: а) половина всех произведенных за отчетный период затрат материализовалась в готовой продукции, а вторая часть осталась в виде незавершенного производства, причем за отчетный период произведено 10 ед. готовой продукции А и 15 ед. изделия Б; б) вся произведенная продукция реализована. Выручка от реализации составила 400 руб.

     Учет  затрат по методу директ-костинг показан  на рис. 2.1.1. К счету 20 открыты два субсчета — для калькулирования себестоимости каждого вида продукции — 20-А и 20-Б. Прямые затраты отнесены непосредственно на носители затрат: 100 руб. — на продукцию А и 200 руб. — на продукцию Б. Затраты, собранные на счете 25, распределяются между продуктами А и Б пропорционально прямой заработной плате, т.е. в пропорции 1 : 2. Таким образом, из общей суммы общепроизводственных затрат в 90 руб. 30 руб. отнесено на продукцию А, 60 руб. — на продукцию Б.

     Общехозяйственные расходы как периодические в  сумме 120 руб. прямо списаны на себестоимость реализованной продукции.

     Видно, что на производство продукции А  в отчетном периоде затрачено 130 руб. Половина из них (65 руб.) — себестоимость готовой продукции. По условию за отчетный период произведено 10 ед. продукции А. Следовательно, себестоимость одной единицы — 6,5 руб. В незавершенном производстве останется продукции А на сумму 65 руб.

     Аналогичные расчеты по изделию Б позволяют оценить готовую продукцию (15 ед.) в 130 руб. Следовательно, себестоимость единицы изделия Б составляет 130: 15 = 8,7 руб. Незавершенное производство по изделиям Б оценивается в 130 руб.

     Себестоимость всей готовой продукции — 195руб. (65 + 130). Это переменная себестоимость. На счете 90 формируется первый финансовый показатель — маржинальный доход; в данном случае он равен 205 руб. (400 – 195). После списания общехозяйственных расходов на счете 90 выводится второй показатель — прибыль, т.е. разница между маржинальным доходом и постоянными издержками. В приведенном примере операционная прибыль равна:

     205-120 =85 руб.

     Поскольку готовой продукции на складе нет, запасы будут представлены лишь незавершенным производством. Его общий размер составляет:

     65 + 130 =195 руб.

     При калькулировании полной себестоимости участвуют все расходы, включая и постоянные. Таким образом, между продуктами А и Б помимо общепроизводственных будут распределяться и общехозяйственные расходы. База распределения — прямая заработная плата, пропорция распределения, как и прежде, составляет 1 : 2. Тогда на продукцию А будет отнесено 40 руб. общехозяйственных расходов, на продукцию Б — 80 руб. Дебетовый оборот по счету 20-А с учетом прямых и общепроизводственных расходов составит 170 руб.; из них половина — стоимость готовой продукции, а половина остается в незавершенном производстве. Следовательно, 10 ед. готовой продукции А оценивается в 85 руб., т.е. себестоимость единицы — 8,5 руб.

     По  продукции Б имеем: изготовление 15 ед. обошлось организации в 170 руб., т.е. себестоимость единицы составляет:

     170: 15= 11,3руб.

     Себестоимость всей готовой продукции — 255 руб. (85 + 170). Следовательно, операционная прибыль составит:

     400-255 =145 руб.

     Оценим  запасы незавершенного производства. По продукции А их стоимость равна 85 руб., по продукции Б — 170 руб. Отсюда себестоимость запасов составила 255 руб.

     Результаты  выполненных расчетов сведены в  табл. 2. 
 
 
 
 
 

      Таблица 2. 

     Оценка  себестоимости, прибыли и запасов  при учете переменных (метод директ-костинг) и полных затрат, руб. 

 

     Сравнение полученных результатов позволяет  заключить: себестоимость единицы  продукции, рассчитанная по методу «директ-костинг», ниже полной себестоимости (по продукции А — на 2 руб., по продукции Б — на 2,6 руб.). В результате при калькулировании неполной себестоимости на 60 руб. ниже и оценка запасов, чем при методе учета полных затрат (255 – 195).

     Поэтому себестоимость реализованной продукции  оказывается выше, а следовательно, прибыль меньше при методе учета  переменных затрат на те же 60 руб. (145-85).

     Выбранный метод калькулирования влияет не только на величину себестоимости продукции, но и на форму отчета о прибылях и убытках.

     В отчете о прибылях и убытках, составленном при использовании маржинального подхода, внимание фокусируется на разделении затрат на постоянную и переменную части. При этом непременно формируется показатель маржинального дохода. С учетом цифрового примера отчет выглядит следующим образом (табл. 3). 
 
 

     Таблица 3.

     Отчет о прибылях и убытках (составлен  при использовании метода директ-костинг)

 

     В отчете, составленном по результатам  калькулирования полной себестоимости, показатель маржинального дохода не рассчитывается (табл. 4).

       Таблица 4.

     Отчет о прибылях и убытках (составлен  по результатам калькулирования полной себестоимости продукции)