Реформа БУ в РФ

Другие  стандарты могут требовать отличного  от МСФО 16 подхода к отражению и оценке отдельных категорий основных средств. Так арендованные основные средства учитываются в соответствии с МСФО 17 «Аренда», а объекты основных средств, предназначенные для получения дохода, — в соответствии с МСФО 40 «Инвестиционная собственность». 
Признание основных средств и принятие их к учету в качестве объектов основных средств, в соответствии с МСФО 16, осуществляется при выполнении трех основных условий.

• Существует уверенность в том, что компания получит в будущем связанные с активом экономические выгоды. Надо отметить, что при этом будущие экономические выгоды не обязательно должны быть оценены в денежном выражении. К примеру, основные средства могут приобретаться для обеспечения безопасности компании или охраны окружающей среды. Выгодой от использования таких активов можно считать право компании продолжать свою деятельность. В отношении определенных групп основных средств предприятия необходимо обращать внимание на существующие ограничения на их использование или изменение. К примеру, предприятие может владеть объектом недвижимости, который охраняется государством в качестве исторического памятника. При этом большую часть стоимости такого объекта недвижимости составляют именно антикварная составляющая. Историческая ценность здания хоть и приносят экономическую выгоду предприятию (например, поднимают престиж месторасположения офиса компании), но не переносит свою стоимость на расходы путем амортизации, то есть амортизация по нему начисляться не должна. Напротив, стоимость антиквариата растет с течением времени.
• Стоимость актива может быть достоверно оценена. Как правило, проблем с оценкой стоимости основных средств не возникает. Основные средства в соответствии с МСФО 16 оцениваются по фактической себестоимости на момент приобретения или сооружения. Фактическая стоимость приобретенных основных средств состоит из покупной цены с учетом импортных таможенных пошлин, невозмещаемых налогов и затрат, необходимых для приведения объекта в рабочее состояние (заработная плата, затраты на приобретение материалов, стоимость конструкторских и проектных работ и т. д.)
• Объекты основных средств не потребляются в процессе производства, а переносят свою стоимость на стоимость готовой продукции через амортизацию. К основным средствам в соответствии с МСФО чаще всего относят активы, используемые в работе предприятия более одного года. МСФО 16 не содержит прямых стоимостных исключений и предполагает, что основные средства будут отражаться в отчетности, если удовлетворяют условиям признания вне зависимости от их стоимости.

МСФО 16 не дает определения отдельного объекта основных средств, при принятии решения об отнесении объекта к основным средствам большую роль играет профессиональное суждение.

К примеру, при составлении отчетности для предприятий, работающих в сфере телекоммуникаций, нередко возникает необходимость объединения различного телефонного оборудования до уровня телефонной подстанции. Это позволяет точнее оценить, а зачастую и повысить стоимость таких объектов основных средств, так как сгруппированные объекты позволяют генерировать большие потоки денежных средств.

Проценты  по займам, привлеченным для создания или приобретения основных средств, в соответствии с МСФО 23 «Затраты по займам», могут либо относиться на расходы отчетных периодов в течение всего срока кредитования (основной подход), либо включаться в стоимость основных средств (капитализироваться) до момента сдачи в эксплуатацию (альтернативный подход).

Решение об использовании того или иного подхода к учету процентов по МСФО 23 принимается компанией самостоятельно, описывается в учетной политике и применяется для всех объектов основных средств. Не допускается по одним объектам основных средств капитализировать затраты по займам, а по другим — относить на расходы периода.

Фактическая стоимость созданных компанией  объектов основных средств определяется с учетом всех затрат на проектирование, строительство (сборку), монтаж и доставку. Отнесение затрат на стоимость создаваемых основных средств прекращается, когда объект основных средств установлен на планируемом месте работы и используется по его прямому назначению.

Затраты, связанные  с использованием объекта или его перемещением, не включаются в балансовую стоимость объекта. Не капитализируются также затраты, связанные с выводом основных средств на полную мощность, убытки на первоначальном этапе эксплуатации объекта основных средств, например из-за недостаточного спроса на продукцию, и затраты на перемещение.

Последующие затраты, связанные с объектом основных средств, могут относиться либо на затраты периода, либо капитализироваться. Затраты включаются в стоимость актива в том случае, если производится существенная модернизация или реконструкция, а аналогичные по содержанию затраты на капитальный ремонт, то есть на восстановление первоначальных свойств и качеств объекта, — относятся на расходы периода. 
Затраты на демонтаж оборудования с земельного участка и рекультивацию земель в соответствии с МСФО капитализируются в стоимости земельного участка и амортизируются.

В соответствии с МСФО компания должна выбрать один из двух методов учета объектов основных средств — по фактической или по переоцененной стоимости. Принятый метод оценки должен будет применяться ко всем объектам основных средств. 
При учете по переоцененной стоимости компании придется проводить переоценку основных средств. Как правило, это делается, если существуют предпосылки изменения справедливой стоимости актива. Некоторые объекты собственности, подверженные частому изменению рыночной стоимости, на практике могут переоцениваться ежегодно. Большинство объектов основных средств переоцениваются с периодичностью три-пять лет.

Если пересматривается стоимость какого-либо объекта основных средств, то переоценке подлежит весь класс основных средств. Как правило, выделяют такие классы основных средств, как земля, оборудование, автотранспортные средства и т. д.

При переоценке объекта основных средств накопленная  амортизация учитывается одним  из следующих способов:

• переоценивается пропорционально изменению первоначальной стоимости объекта;
• первоначальная стоимость актива уменьшается на сумму начисленной амортизации, после чего переоценивается чистая балансовая стоимость. Этот метод часто используется для переоценки зданий и сооружений;
• Увеличение балансовой стоимости (дооценка) основных средств отражается как создание резерва, а уменьшение (уценка) признается расходом.

Результат каждой переоценки зависит от ранее проведенных переоценок тех же объектов. Сумма дооценки должна признаваться в качестве дохода в пределах суммы уценки того же объекта, признанной ранее как расход. Сумма уценки должна относиться на уменьшение суммы дооценки этого же объекта, ранее включенной в капитал.

В соответствии с МСФО сумма уменьшения стоимости объекта основных средств, превышающая сумму ранее созданного в отношении этого объекта резерва переоценки, в части превышения относится к расходам отчетного периода. Такие финансовые потери компании в российском бухгалтерском учете относятся напрямую на нераспределенную прибыль.

В течение периода полезного использования объектов основных средств могут возникать ситуации, когда стоимость актива существенно снижается, к примеру более быстрое старение актива, чем было запланировано, физические повреждения и т. д. В такой ситуации обесценение объекта основных средств независимо от метода учета, принятого компанией, следует учесть в соответствии с МСФО 36 «Обесценение активов».

Амортизация объекта определяется исходя из его первоначальной стоимости за вычетом ликвидационной стоимости — величины поступлений, которые компания планирует получить за объект основных средств в момент его выбытия. 
Амортизация основных средств начисляется начиная с того месяца, когда стало возможным использование актива по назначению, и прекращается в момент выбытия или полной амортизации актива. Начисление амортизации объекта основных средств не приостанавливается при простоях или прекращении эксплуатации, за исключением случаев, когда объект основных средств предназначен для продажи в соответствии с МСФО 5 «Выбытие внеоборотных активов, удерживаемых для продажи, и прекращенная деятельность».

Амортизация в соответствии с МСФО 16 может начисляться с использованием одного из следующих методов:

• линейная амортизация. Применяется, если стоимость объекта равномерно потребляется в течение всего срока службы. Как правило, используется для зданий и сооружений;
• метод уменьшаемого остатка. Применяется в основном для объектов основных средств, которые в значительной степени подвержены моральному устареванию и особенно активно используются в первые годы службы;
• начисление амортизации в зависимости от объемов производства. Как правило, применение этого метода амортизации оправданно для производственного оборудования, от использования которого напрямую зависят объемы производства компании.

Для разных объектов основных средств могут  использоваться различные методы амортизации. МСФО 16 требует оценивать необходимость  пересмотра метода амортизации, по крайней мере, в конце каждого финансового года и при необходимости изменять его. Метод амортизации должен отражать то, каким образом организация будет получать ожидаемые экономические выгоды от актива. Если этот процесс меняется, то меняется и метод амортизации. Например, если организация изменила способ использования актива или планирует заменить его на новый актив раньше или позже изначально намеченного срока, то может потребоваться изменение метода амортизации. Изменение сроков и метода амортизации требует пересмотра ранее отнесенных на расходы сумм амортизации. На практике, при применении МСФО16, чаще всего используются линейная амортизация и метод уменьшаемого остатка, для чего необходимо определить срок полезного использования объекта основных средств. Оценка продолжительности периода полезного использования зависит от экспертного суждения специалиста, составляющего отчетность по международным стандартам. При этом МСФО 16 рекомендует при определении срока полезного использования актива принимать во внимание комплекс следующих факторов, влияющих на продолжительность полезного срока действия объекта основных средств:

• ожидаемая интенсивность использования актива (мощность актива и планируемый объем производства с его использованием);
• ожидаемый физический износ (зависит от условий среды, графика ремонтов);
• планируемый моральный износ (ожидаемое изменение технологии производства);
• юридические ограничения (сроки действия лицензий, продолжительность заключенного договора аренды).

Срок полезной службы объекта основных средств  должен анализироваться на предмет необходимости его пересмотра в конце каждого финансового года, и при этом любые изменения будут отражаться как изменения в оценке в соответствии с МСФО 8 «Учетная политика, изменения в учетных оценках и ошибки».

Срок полезной службы, в соответствии с МСФО, чаще всего пересматривается, когда у компании появляются намерения провести перепрофилирование или существенную техническую модернизацию, в связи с чем некоторые активы планируется вывести из эксплуатации в более короткий срок, чем первоначально планируемый период их полезного использования.

Объекты основных средств перестают отражать в финансовой отчетности компании в случае выбытия активов (продажа, передача в лизинг, безвозмездная передача, списание) или прекращения поступления экономических выгод от использования. Доходы (убытки), возникающие при прекращении признания актива, отражаются в отчете о прибылях и убытках. Следует отметить, что доходы от выбытия объектов основных средств не являются выручкой организации и отражаются в составе прочих операционных доходов. Сумма дохода или убытка от выбытия объекта рассчитывается как разница между стоимостью продажи актива за вычетом расходов на продажу (транспортировка, погрузочные работы и т. д.) и его балансовой стоимостью.

Объекты основных средств отражаются в бухгалтерском балансе компании, составленном по МСФО, в строке «Основные средства». В пояснениях к финансовой отчетности предприятие должно раскрывать дополнительную информацию о составе и методах учета основных средств, а именно:

• метод оценки, используемый для определения балансовой стоимости (по переоцененной стоимости или по фактической);
• методы начисления амортизации;
• сроки полезной службы для каждой группы основных средств или принятые нормы амортизации;
• стоимость основных средств до вычета накопленной амортизации (с учетом накопленных убытков от обесценения) на конец и на начало периода;
• расшифровка балансовой стоимости по каждому объекту основных средств на начало и конец отчетного периода (как правило, год), включающую стоимость при поступлении, результаты переоценок и убытков от обесценения, курсовые разницы и т. д.;
• ограничения прав собственности и стоимость основных средств, находящихся в залоге в качестве обеспечения обязательств;
• расходы, отнесенные на стоимость объектов основных средств, находящихся в процессе их строительства;
• сумма амортизации, признанная в отчете о прибылях и убытках или включенная в балансовую стоимость других активов.