Пути совершенствования финансовых резервов в организации

        «Основное производство»;

        «Резервы предстоящих расходов и платежей»;

         - образован резервный фонд;

        «Резервы предстоящих расходов и платежей»;

        «Материалы»;

        - произведены расходы за счет  резервного фонда.

       В соответствии с отраслевыми  методическими рекомендациями по  формированию себестоимости организации  могут создавать за счет себестоимости ряд дополнительных резервов. Например, строительные организации имеют право создавать резервы: на возведение временных (титульных) зданий, гарантийный ремонт, перебазирование строительных машин и механизмов.

       Решение о создании резервных  фондов должно быть зафиксировано в учетной политике организации. Если же организация не создает резервных фондов, то этот факт можно не оговаривать в учетной политике.

      Организации формируют себестоимость  в соответствии с Положением  по бухгалтерскому учету « Расходы организации» утвержденным Приказом  Министерства финансов Республики Казахстан от 06.05.2007 № 33. Согласно пункту 2 данного Положения расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением  уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). При образовании резервных фондов выбытие активов  организации не происходит. Следовательно, начисленный и неиспользованный резервный фонд не может рассматриваться как расходы организации. 

         Согласно пункту 9 МСФО 10/99 для целей формирования организацией финансового результата определяется себестоимость, которая формируется на базе расходов организации. Следовательно, начисленный и неиспользованный резервный фонд не должен участвовать в формировании финансового результата и отражаться в отчете о прибылях и убытках.  

     Согласно  пункту 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации»,утвержденного Приказом Министерства финансов Республики Казахстан от 09.12.2007 № 60,отражение в учете фактов хозяйственной деятельности должно осуществляться исходя из их экономического содержания (требование приоритета содержания перед формой).Следовательно, организация имеет право внести в свою учетную политику положение о том, что резервные фонды формируются за счет себестоимости и в текущей отчетности начисление данных фондов рассматривается как расходы организации. В этом случае сумма начисленного резерва будет правомерно отнесена на счета затрат и в общей сумме себестоимости отражаться в отчете о прибылях и убытках.

     Таким образом, организации, образующие такие  фонды (например, фонд на предстоящую  оплату отпусков работникам), должны производить корректировку налогооблагаемой прибыли на неизрасходованный остаток средств каждого фонда.

     Для определения прибыли в целях  налогообложения на себестоимость  относится только использованная часть  резерва. Неиспользованная часть резерва на конец отчетного периода определяется по данным бухгалтерского учета и корректируется по установленной форме. На счетах бухгалтерского учета операция по корректировке не отражается, поэтому нет необходимости в формировании первичных учетных документов. Достаточно произвести расчет в произвольной форме и рассматривать его как регистр внесистемного учета.  
 
 
 
 
 
 
 

            1.3 Источники формирования резервного  капитала организации 

         До недавнего времени казахстанское налоговое законодательство позволяло формировать обязательные резервные фонды за счет прибыли до налогообложения. Льготный режим налогообложения прибыли, зачисляемой в резервные фонды, определялся в зависимости от организационно-правовых форм предприятия. Так, пунктом 9 ст.2 закона от 27.12.91 г. № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», пункт 2.11 Инструкции Государственного налогового комитета Республики Казахстан от 01.08.95 г. № 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» предоставляли предприятиями с иностранными инвестициями, а также акционерным обществам право в целях налогообложения уменьшать балансовую прибыль на сумму отчислений в резервный фонд до достижения предусмотренной учредительными документами величины этого фонда, но не более 25 % уставного капитала. При этом должно было соблюдаться еще одно обязательное условие: отчисления в резервный фонд не должны были превышать 50 % налогооблагаемой прибыли предприятий. Так, до 1 января 1995 г. в соответствии с комментариями Министерства финансов Республики Казахстан к утратившему силу Положению о бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Республике Казахстан, утвержденному приказом Минфина Республики Казахстан от 20.03.92 г. № 10, акционерные общества и совместные предприятия создавали резервный капитал за счет прибыли до налогообложения, а все остальные организации – за счет прибыли, остающейся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль. Кроме того, до 1 января 1996 года, согласно пункту 2.11 Инструкции Государственного налогового комитета Республики Казахстан №37 акционерным обществам и совместным предприятиям предоставлялось право уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму произведенных отчислений в резервный фонд до достижения им величины, оговоренной в учредительных документах, но не более 25 % от уставного капитала.

         Начиная с 1 января 1996 г., согласно закону от 31.12.95 г. № 227 «О внесении изменений и дополнений в Закон республики Казахстан “О налоге на прибыль предприятий и организаций”» сумма рассматриваемой льготы уже стала соответствовать минимальной величине резервного капитала ( для акционерных обществ – 15%, предприятий с иностранными инвестициями – 25%, совместных предприятий, являющихся акционерными обществами,  – 15 %). А с 21 января 1997 года на основании закона  о бухгалтерском учете от 10.01.97 г. № 13 «О внесении изменений и дополнений в Закон Республики Казахстан “О налоге на прибыль предприятий и организаций”», рассматриваемая льгота была отменена, отчисления во все резервные фонды делаются только за счет чистой прибыли организации (введение гл. 25 ПК Республики Казахстан не изменило действующего порядка формирования резервного капитала).

          Отмена существовавших льгот  неизбежно привела к тому, что  государство ограничивает организации в средствах, необходимых для их эффективного функционирования в условиях рыночной экономики. Отказываясь вводить налоговые льготы, в том числе для организаций, принявших решение о создании резервного фонда, государство существенно ограничивает будущее развитие хозяйствующих субъектов, равно как и экономики страны. 

                    II.Организация учета резервного капитала.

       Среди различного рода резервов, создаваемых в организациях, особое  место занимают финансовые резервы, в числе которых выделяют:

1. Уставные резервы (резервный капитал или резервные фонды);
2. Резервы предстоящих расходов;
3. Оценочные резервы.

        Ориентация отечественного учета  на международные стандарты финансовой  отчетности (МСФО) предопределила необходимость значительных изменений в процессах формирования финансовой информации российских организаций. В новом плане счетов по МСФО бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденными Приказом Министерства финансов Республики Казахстан от 31.10.2008 года № 96, для учета резервов предназначены пять счетов:

1. для учета уставных резервов:

«Резервный  капитал»;

2. для учета резервов предстоящих расходов:

«Резервы  предстоящих расходов»;

3. для учета оценочных резервов:

«Резервы  под снижение стоимости материальных ценностей»;

«Резервы  под обесценение вложений в ценные бумаги»;

«Резервы  по сомнительным долгам».

         В соответствии с пунктом 27  Положения по бухгалтерскому  учету «Бухгалтерская отчетность организаций (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Министерством финансов Республики Казахстан от  06.07.2008 г. № 43, информация об изменениях в резервном капитале организации, о составе резервов предстоящих расходов и платежей, оценочных резервов, наличии их на начало и на конец отчетного периода, движении средств каждого резерва в течение отчетного периода должна раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом виды резервов, порядок их образования и использования на определенные цели устанавливаются законодательством РК и нормативными правовыми актами Министерство финансов Республики Казахстан. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

      Для обобщения информации о состоянии и движении резервного капитала, начисляемых в соответствии с уставными документами или по решению акционеров (участников) за счет уменьшения нераспределенной прибыли, предназначен счет 5310 «Резервный капитал». Отчисления в него средств из прибыли отражаются по кредиту счета 5310 «Резервный капитал» в «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

    В Акционерного Общества к исключительной компетенции Совета директоров (наблюдательного совета) относится решение вопросов использования резервного фонда (ст. 65 Настоящего закона «Об акционерных обществах»). Поэтому покрытие убытков общества за счет средств резервного фонда осуществляется на основании соответствующего решения. Использование средств резервного капитала учитывается по дебету счета 5310 в корреспонденции со счетом 5300 в части сумм резервного фонда, направляемых на покрытие убытка организации за отчетный год. В последующие годы списанный резервный капитал должен быть восстановлен за счет соответствующих отчислений.

      Использование средств резервного капитала в части сумм, направляемых на погашение облигаций акционерного общества, учитывается по дебету счета 5310 «Резервный капитал» и «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»  и «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Закон « Об акционерных обществах» предусматривает также возможность использования средств резервного фонда на выкуп собственных акций. Так,  в соответствии со ст. 75 указанного закона акционеры – владельцы голосующих акций вправе требовать выкупа обществом всех или части принадлежащих им акций в случаях:

      -реорганизации общества или совершения  крупной сделки, решение об одобрении которой принимается общим собранием акционеров, если они голосовали против принятия решения о его реорганизации или одобрении указанной сделки либо не принимали участия в голосовании по этим вопросам;

     -внесения изменений и дополнений  в устав общества или утверждения  устава общества в новой редакции, ограничивающих их права, если  они голосовали против принятия  соответствующего решения или не принимали участия в голосовании.

       Выкуп акций обществом осуществляется  по цене, определенной Советом  директоров (наблюдательным советом)  общества, но не ниже рыночной  стоимости, которая должна быть  определена независимым оценщиком  без учета ее изменения в результате действий общества, повлекших возникновение права требования оценки и выкупа акций.

        Как и при погашении облигаций,  выкуп акций не приводит к  использованию собственных средств.  Последние используются только  в этом случае, если цена выкупа выше номинальной стоимости. Поэтому представляется, что законодательное указание об использовании средств резервного фонда для выкупа акций в общем случае неприменимо. Вместе с тем если других источников собственных средств для покрытия разницы, возникающей при цене выкупа стоимости собственных акций выше номинальной стоимости, недостаточно, организация вправе использовать счет 5310 «Резервный капитал». Но этот механизм покрытия разницы между выкупной и номинальной стоимостью имеет смысл только при учете собственных акций по номинальной стоимости, как было предусмотрено старым Планом счетов. В таком случае, действительно, возникшая разница могла списываться за счет средств резервного фонда при отсутствии на эти цели иных средств.

      Согласно новому Плану счетов учет собственных акций ведется по фактической стоимости выкупа. Все операции по отражению в учете разницы между стоимостью выкупа и номинальной стоимостью либо стоимостью реализации собственных акций осуществляется только после их аннулирования или реализации. Эта разница относится на «Прочие доходы и расходы» и включается в финансовый результат. Поэтому покрытие за счет средств резервного капитала убытков по операциям с  собственными акциями может быть произведено только при покрытии общего убытка.